– art. 318 Cod procedura civila
– Legea nr. 571/2003
– Ordonanta de Guvern nr. 92/2003
Interpretarea dispozitiilor art. 105 al. 3 din Codul de procedura fiscala, data de instanta de recurs nu poate fi apreciata in nici un caz ca eroare, greseala materiala, ci eventual greseala de judecata, de apreciere, ori aceste aspecte nu pot fi invocate pe calea extraordinara de atac a contestatiei in anulare.
Interpretarea dispozitiilor art. 105 al. 3 din Codul de procedura fiscala, data de instanta de recurs nu poate fi apreciata in nici un caz ca eroare, greseala materiala, ci eventual greseala de judecata, de apreciere, ori aceste aspecte nu pot fi invocate pe calea extraordinara de atac a contestatiei in anulare.
Nici eventualele neconcordante între considerentele si dispozitivul hotarârii instantei de recurs nu sunt motive pentru admiterea unei contestatiei in anulare, deoarece o astfel de contestatie nu se poate face decât pentru motivele strict prevazute de lege la art. 317 si 318 Cod procedura civila.
Nici eventualele neconcordante între considerentele si dispozitivul hotarârii instantei de recurs nu sunt motive pentru admiterea unei contestatiei in anulare, deoarece o astfel de contestatie nu se poate face decât pentru motivele strict prevazute de lege la art. 317 si 318 Cod procedura civila.
Din considerentele deciziei atacate reiese ca instanta de recurs nu a facut un calcul propriu al sumelor datorate de contribuabil pentru a se putea considera ca in acel calcul s-a strecurat o greseala materiala, savârsita de instanta.
Din considerentele deciziei atacate reiese ca instanta de recurs nu a facut un calcul propriu al sumelor datorate de contribuabil pentru a se putea considera ca in acel calcul s-a strecurat o greseala materiala, savârsita de instanta.
Dezlegarea data nu este rezultatul unei greseli materiale, asa cum invoca contestatoarea, ci a interpretarii facute de instanta de recurs a prevederilor art. 105 al. 3 din OG nr. 92/2003.
Dezlegarea data nu este rezultatul unei greseli materiale, asa cum invoca contestatoarea, ci a interpretarii facute de instanta de recurs a prevederilor art. 105 al. 3 din OG nr. 92/2003.
(CURTEA DE APEL BUCURESTI SECTIA A VIII-A ADMINISTRATIV SI FISCAL, DECIZIA CIVILA NR.1328/17.05.2010)
Asupra contestatiei in anulare de fata;
La data de 4.03.2010 sub nr. 2054/2 s-a înregistrat contestatia in anulare formulata de contestatoarea D. G. F. P. I. împotriva deciziei civile nr. 1663/18.06.2009 pronuntata de Curtea de Apel Bucuresti în dosarul nr. 12463/3/2008, in contradictoriu cu intimatele SC A. I. SRL si A. F. P. S.
In fapt, contestatoarea a aratat ca prin decizia atacata instanta a admis recursul formulat de catre S.C. A. I. S.A., împotriva sentintei civile nr. 3307/28.11.2008 pronuntata de Tribunalul Bucuresti in dosarul civil nr. 12463/3/2008, pe care a modificat-o in sensul ca a anulat Decizia nr. 259/21.11.2007 a D. G. F. P. I., decizia de impunere nr. 127/24.09.2007 si raportul de inspectie fiscala nr. 74716/21.09.2007 ale AFPS in ceea ce priveste suma de 102.160 lei reprezentând TVA si suma de 9.297 lei reprezentând accesorii, a obligat pârâta la restituirea sumei de 102.160 lei si dobanda conform art. 124 din OG nr. 92/2003.
Considera ca hotararea instantei de recurs poate fi desfiintata pentru motivul prevazut de art. 318 din Codul de procedura civila, întrucât dezlegarea data este rezultatul unei greseli materiale.
Astfel, a aratat ca, in considerentele hotarârii, instanta de recurs a retinut ca actele administrative fiscale prin care s-a stabilit obligatia de plata a sumei de 102.160 lei si accesorii sunt nelegale, întrucât nu a fost incidenta in speta niciuna dintre situatiile de exceptie prevazute de art. 105 alin. 3 din OG nr, 92/2003, respectiv de la data incheierii inspectiei fiscale (aprilie 2007) nu a mai aparut vreo data suplimentara, necunoscuta la momentul inspectiei, iar eroarea invocata de catre organul de inspectie fiscala nu este una de calcul, ci de drept, actele administrative fiscale contestate având la baza aplicarea dispozitiilor legale astfel cum au fost interpretate ulterior efectuarii primei inspectii fiscale.
Considera ca dezlegarea data cauzei este rezultatul unei greseli materiale a instantei de recurs, prin confundarea unor elemente importante si a unor date materiale.
Astfel, la baza reverificarii a stat constatarea de catre organul fiscal a unei erori de calcul efectuate cu ocazia primei inspectii fiscale si nu o problema de interpretare a actelor normative in vigoare cu privire la TVA.
Conform motivarii instantei de recurs ar însemna sa fie lipsita de efecte juridice norma prevazuta de art, 105 alin. 3 din OG nr. 92/2003, in sensul ca, desi termenul de prescriptie a dreptului de a stabili obligatii fiscale prevazut de art. 91 alin. 1 din OG nr. 92/2003 nu este împlinit si suntem in prezenta unei erori de calcul efectuate cu prilejul unei inspectii fiscale anterioare, eroare ce-i influenteaza rezultatele, sa nu se poata desfasura o noua verificare, întrucât ne-am afla in prezenta unei probleme de interpretare a normelor legale ulterioara primei verificari, iar inspectia fiscala, in acest caz, nu se poate efectua decât o singura data.
Ca este vorba despre o eroare de calcul a organului de inspectie fiscala o dovedeste faptul ca normele referitoare la impunerea TV A in speta erau prevazute de Legea nr. 57112003 si erau interpretate de catre legiuitor prin normele de aplicare cuprinse in HG nr. 44/2004. In consecinta, nu ne aflam in prezenta unei interpretari legale ulterioare efectuarii primei inspectii fiscale, ci in prezenta unei erori de calcul care a influentat rezultatele acesteia.
Cea de-a doua inspectie fiscala din 18-21.09.2007 pentru reverificarea aceleiasi perioade 1.02.2007-28.02.2007 pentru TVA nu s-a datorat precizarilor emise de catre Ministerul Economiei si Finantelor Cabinet Secretar de Stat nr. 52657/13.09.2007, asa cum a retinut instanta de recurs in considerente, de unde confuzia între interpretarea legala ulterioara si eroarea de calcul existenta la data primei verificari. Referatul prin care s-a aprobat reverificarea perioadei 1-28.02.2007 este încheiat la data de 3.09.2007 si înregistrat la AFP Slobozia sub nr. 74716/3.09.2007, iar precizarile emise de Ministerul Economiei si Finantelor nr. 52657/13.09.2007 sunt primite la DGFP Ialomita in data de 17.09.2007, având numarul de intrare nr. 112345/17.09.2007.
Practic, instanta de recurs nu s-a pronuntat pe fondul cauzei (daca reclamanta era sau nu obligata la plata TVA), ci pe cale de exceptie, asupra incidentului procedural privind adminisbilitatea celei de-a doua verificari a perioadei mentionate, conchizând ca aceasta nu se putea desfasura, întrucât nu era întrunita niciuna dintre conditiile prevazute de art. 105 alin. 3 din OG nr. 92/2003. In aceste conditii, ar însemna ca, desi termenul de prescriptie al dreptului de a stabili obligatii fiscale nu s-a implinit, confundând eroarea de calcul cu interpretarea legala ulterioara, sa se exonereze contribuabilul de la plata obligatiilor fiscale. Mai mult, greseala de interpretare a organului de inspectie fiscala, care are ca efect denaturarea rezultatelor inspectiei fiscale si implicit o eroare de calcul, conform motivarii instantei de recurs, ar însemna sa nu poata fi îndreptata in niciun fel, scutind contribuabilul, in afara legii, de la plata obligatiilor fiscale.
Or, o astfel de aplicare a normei juridice contravine principiului potrivit caruia o normt legalt trebuie interpretatt in sensul in care produce efecte juridice, cu atât mai mult cu cât ea are un caracter imperativ, de ordine publica, cum este cel al normei de drept fiscal.
Eroarea de calcul efectuata in timpul primei inspectii fiscale s-a datorat aplicarii eronate a normelor legale cu privire la TVA, ceea ce a influentat rezultatul obligattiilor fiscale stabilite in sarcina contribuabilului ca urmare a erorii de calcul. Prin urmare, eroarea de calcul la care face referire art. 105 alin. 3 din OG nr. 92/2003 nu se confunda cu simpla eroare materiala in sensul art. 48 din OG nr. 92/2003.
De asemenea, a invocat ca ne aflam in prezenta unei greseli materiale care a dus la dezlegarea pricinii de catre instanta de recurs si in ceea ce priveste neconcordanta între considerente si dispozitivul hotarârii instantei de recurs.
Astfel in dispozitiv s-a dispus obligarea pâratei (desi in speta sunt doua pârâte cu personalitate juridica distincta, DGFPIalomita si AFP Slobozia, dintre care doar AFP Slobozia are competenta in restituirea acestei sume, conform an, 33 si art. 117 din OG nr. 92/2003) la restituirea sumei de 102.160 lei si a dobânzii conform art.124 din OG nr. 92/2003, fara ca instanta sa motiveze in considerente solutia de admitere a acestui capat de cerere referitor la acordarea dobânzii.
Reverificarea perioadei 1.02.2007-28.02.2007 s-a efectuat pe baza referatului nr. 74716/3.09.2007, prin care organele de inspectie fiscala invoca dispozitiile art. 105 alin. 3 din O.G. nr. 92/2003, cu modificarile si completarile ulterioare. Potrivit acestor dispozitii legale, o perioada poate fi reverificata daca se constata ca de la data încheierii inspectiei fiscale si pâna la data împlinirii termenului de prescriptie apar date suplimentare, necunoscute inspectorilor fiscali la data efectuarii verificarilor sau erori de calcul care influenteaza rezultatele acestora. Motivele care au stat la baza reverificarii, potrivit acestui referat, sunt acelea ca la data primei inspectii fiscale nu se cunosteau toate elementele legate de tranzactiile efectuate de societate in perioada februarie 2007.
In balanta de verificare la 30.06.2007 se observa ca in rulajul cumulat creditor al Conturilor 211 “terenuri” si 212 “constructii” sunt înregistrate sumele de 109.428,11 lei, respectiv suma de 1.050.256,79 lei. In urma reverificarii efectuate, organul de inspectie fiscala a constatat ca in luna februarie 2007 societatea a efectuat livrarea de construcaii si terenuri conform facturilor de vânzari nr. 4966452 si 4966453/07.02.2007, aceste imobilizari corporale fiind achizitionate in perioada mai-iunie 2006, cu taxare inversa, conform facturilor nr. 9602510/08.05.2006, nr.96025 13/29.06.2006 si nr.96025 I 5/29 .06.2006.
Prin urmare, bunurile au fost achizitionate înainte de data aderarii si au fost livrate dupa data aderarii, astfel încât ajustarea T.V.A aferenta trebuia efectuata de societate conform prevederilor art. 149 din Legea nr. 571/2003.
Intimata nu este de acord cu ajustarea de T.V.A efectuata de organele de inspecttie fiscala, motivând ca pe facturile de vânzare a constructiilor si terenurilor nr. 4966452 si 4966453/07.02.2007 a facut mentiunea taxare inversa, si considera in acest fel ca operatiunea este taxabila. Intimata nu a produs dovezi potrivit carora operatiunea este taxabila si nu scutita fara drept de deducere cum a stabilit organul de inspecti e fiscala in temeiul art. 141 alin. 2 lit. f din Legea nr. 57112003, cu modificarile si completarile ulterioare.
Prevederile privind ajustarea de la art.149 si art. 161 din Codul fiscal se aplica atât de catre beneficiarii care au primit facturi cu T. V.A de la fumizori/prestatori pentu care s-a aplicat regimul normal de taxare, precum si de beneficiarii care au aplicat masurile simplificate, respectiv taxare inversa prevazute de art. 160 din Codul fiscal.
Art. 141 alin.(2) lit. f. din Legea nr. 571/2003 – Codul fiscal prevede: “Urmatoarele operatiuni sunt de asemenea scutite de taxa:
f)livrarea de catre orice persoana a unei constructii, a unei parti a acesteia si a terenului pe care este construita, precum si a oricarui alt teren. Prin exceptie scutirea nu se aplica pentru livrarea unei constructii noi, a unei parti a acesteia, sau a unui teren construibil, daca este efectuata de o persoana impozabila care si-a exercitat ori ar fi avut dreptul sa-si exercite dreptul de deducere total sau partial a taxei pentru achizitia, transformarea sau construirea unui astfel de imobil “.
Potrivit art. 161 alin.(8) din Codul fiscal: “persoana impozabila, care a avut dreptul la deducerea integrala sau partiala a taxei aferente unei constructii sau unei parti din aceasta, terenului pe care este situata sau oricarui alt teren care nu este construibil, constructii achizitionate, transformate sau modernizate înainte de data aderarii, si care, la sau dupa data aderarii, nu opteaza pentru taxarea operatiunilor prevazute la art. 141 al(2) lit.f. va ajusta taxa deductibila aferenta, in conditiile prevazute la art. 149, dar perioada de ajustare este limitata la 5 ani.”
Referitor la art. 161 din Codul fiscal, pct. 83 al(5) din H.G. nr. 1861/2006 pentru modificarea si completarea Normelor metodologice de aplicarea Legii nr. 571/2003, aprobata prin H.G. nr. 44/2004 se specifica: “Pentru aplicarea art. 161 alin.(8) si (10) din Codul fiscal, persoanele impozabile au obligatia sa ajusteze taxa dedusa conform art. 149 din Codul fiscal, dar perioada de ajustare este limitata la 5 ani.”
Art. 149 alin.(4) lit.a pct.2. din Legea nr, 571/2003 privind Codul fiscal stipuleaza ca ajustarea taxei deductibile se efectueaza in situatia in care bunul de capital este folosit de persoana impozabila pentru realizarea de operatiuni care nu dau drept de deducere a taxei într-o masura diferita fata de deducerea initiala, iar alin.( 5) arata ca ajustarea taxei deductibile se efectueaza astfel: “Prin exceptie daca bunurile de capital se utilizeaza integral in alte scopuri decât activitatile economice sau pentru realizarea de operatiuni care nu dau drept de deducere a taxei, ajustarea deducerii se face o singura data pentru întreaga perioada de ajustare ramasa, incluzând anul in care apare modificarea destinatiei de utilizare”.
Ajustarea taxei pe valoare adaugata se face distinct in functie de perioada in care bunul imobil a fost construit, achizitionat, transformat sau modernizat, respectiv inainte de data aderarii, pentru care se aplica prevederile art. 161 din Legea nr. 571/2003 privind Codul Fiscal astfel cum a fost modificata prin Legea nr. 343/2006 si dupa data aderarii, pentru care se aplica prevederile art. 149 din Codul fiscal.
Taxa pe valoare adaugata aferenta constructiei, achizitiei, transformarii sau modernizarii de bunuri imobile efectuate înainte de data aderarii, pentru care persoana impozabila a avut dreptul de deducere integral sau partial, se ajusteaza potrivit prevederilor art. 161 din Codul fiscal si pct. 83 din Normele metodologice de aplicare a Titlului VI din Codul Fiscal, aprobate prin Hotarârea Guvernului nr. 44/2004, cu modificarile ulterioare aplicabile de la data de 1 ianuarie 2007, daca bunurile imobile sunt utilizate la sau dupa data aderarii in operatiunile scutite prevazute la art. 141 alin.(2) lit.e si f. din Codul fiscal.
In contextul celor mentionate mai sus, a subliniat faptul ca aplicarea taxarii inverse la cumpararea sau dupa caz consttructia, modernizarea sau transformarea unui bun imobil, nu afecteaza operatiunea de ajustare, taxarea inversaa reprezentând numai o masura de simplificare a platii taxei pe valoare adaugata, dar totusi taxa este considerata dedusa.
Prin urmare, prevederile referitoare la ajustare se aplica in cazul in care orice persoana impozabila, înregistrata in scopuri de taxa conform art. 153 din Codul fiscal, a dobândit bunuri imobile pentru a caror livrare, respectiv constructie, modernizare sau transformare s-au aplicat masurile de simplificare respectiv taxare inversa, pentru care nu s-a facut plata efectiva între furnizor si beneficiar, dar prin evidentierea de catre beneficiar a taxei atât ca taxa colectata cât si ca taxa deductibila in decontul de taxa se considera ca taxa a fost achitata.
In ceea ce priveste contestarea sumei de 9.297 lei majorari de întarziere T.V.A. aferenta debitului contestat, reprezentând T.V.A. in suma de 102.160 lei, stabilirea acestora in sarcina petentei reprezinta masura accesorie in raport cu debitul. Conform art.119 din Codul de procedura fiscala: “Pentru neachitarea la termenul de scadenta de catre debitor a obligatiilor de plata, se datoreaza dupa acest termen majorari de întârziere”.
Referitor la solicitarea de dobânzi aferente sumelor a caror restituire o solicita, facem precizarea ca acestea se acorda numai in conditiile art. 124 din Codul de procedura fiscala”(l) Pentru sumele de restituit sau de rambursat de la buget contribuabilii au dreptul la dobânda din ziua urmatoare expirarii termenului prevazut la art. 117 alin. (2) sau la art. 70, dupa caz. Acordarea dobânzilor se face la cererea contribuabililor.”
Este vorba asadar de situatia in care contribuabilul a solicitat restituirea unor sume la care era îndreptatit de la bugetul de stat, iar organul fiscal i-a solutionat cu întârziere cererea de restituire, peste termenul prevazut de lege. Asadar, si sub acest aspect, cererea reclamantei urmeaza a fi respinsa ca nefondata.
In mod corect Tribunalul Bucuresti a retinut ca reverificarea lunii februarie 2007 s-a efectuat in cauza retinându-se stabilirea eronata a cuantumului TVA, fara ajustarea TVA in conformitate cu art. 161 din Codul fiscal si art. 83 din Normele metodologice. Reverificarea se circumscrie situatiei de exceptie prevazuta de art. 105 alin. 3 teza a II-a privind eroarea de calcul, justificând actiunea ulterioara a inspectiei fiscale.
A solicitat desfiintarea solutiei instantei de recurs si mentinerea sentintei de fond ca temeinica si legala si mentinerea actelor administrative contestate.
In drept, au fost invocate dispozitiile art. 318 din Codul de procedura civila, art. 141 alin. 2 lit. f, art. 161 alin. 8, art. 149 alin. 4 lit. a pct. 2 din legea nr. 571/2003, cu modificarile si completarile ulterioare, art, 105 alin. 3, art. 91, art. 98,art. 119 si art. 124 din O.G. nr. 92/2003, cu modificarile si completarile ulterioare.
A fost atasat dosarul nr. 12463/3/2008 in care a fost pronuntata decizia a carei anulare se solicita prin prezenta contestatie.
La 13.05.2010 intimata SC A. I. SA a depus întâmpinare prin care a invocat exceptia tardivitatii contestatiei in anulare, a inadmisibilitatii si a solicitat in subsidiar respingerea cotnestatiei ca nefondata.
Cu privire la exceptia tardivitatii se retine ca aceasta exceptie este neintemeiata urmând a fi respinsa deoarece nu s-a facut dovada incidentei in cauza a dispozitiilor art. 319 Cod procedura civila.
Nu se pot retine sustinerile intimatei ca a luat la cunostinta contestatoarea de decizia contestata in octombrie 2009 deoarece din înscrisurile depuse de intimata nu reiese cu certitudine ca DGFP Ialomita a intrat in posesia deciziei contestate in urma trimiterii postale a carei confirmare de primire se afla la dosar.
Astfel se observa ca intimata a primit raspuns doar de la AFP Slobozia nu si de la contestatoare.
Mai mult desi au fost depuse doua confirmari de primire pentru doua pârâte, se observa ca acestea au fost primite de aceeasi persoana.
De aici se poate trage concluzia ca doar APF Slobozia a primit decizia contestata, deoarece aceasta a raspuns solicitarii intimatei.
Decizia fiind una pronuntata in recurs aceasta nu se comunica partii, astfel ca exista dubiu in privinta datei la care contestatoarea a luat la cunostinta de decizia împotriva careia a formulat prezenta contestatie.
De asemenea nu sunt aplicabile in speta nici dispozitiile referitoare la formularea contestatiei in cursul executarii silite deoarece nu s-a facut dovada unei astfel de executari in speta, din sustinerile intimatei reiesind ca hotarârea a fost executata benevol de catre Administratia Finantelor Publice Sector 3, prin compensare.
Ca urmare va respinge exceptia tardivitatii formularii contestatiei in anulare.
Referitor la exceptia inadmisibilitatii se retine ca incidenta sau nu a dispozitiilor art. 318 Cod procedura civila tin de temeinicia contestatiei si nu de admisibilitatea ei, motiv pentru care aceste sustineri vor fi analizate in cele ce urmeaza.
Analizând actele si lucrarile dosarului, curtea constata ca este nefondata contestatia in anulare pentru urmatoarele considerente.
Potrivit art. 318 al. 1 Cod procedura civila, “Hotarârile instantelor de recurs mai pot fi atacate cu contestatie când dezlegarea data este rezultatul unei greseli materiale…”.
In speta nu se poate retine in nici un caz existenta unei greseli materiale care a dus la admiterea actiunii reclamantei in recurs si la anularea actelor administrative.
Contestatoarea a aratat ca instanta de recurs a confundat elemente importante si date materiale.
In nici un caz o astfel de sustinere nu poate fi interpretata ca greseala materiala in sensul dispozitiilor art. 318 Cod procedura civila.
Instanta de recurs nu a savârsit o eroare de calcul, o astfel de eroare a fost invocata de organele fiscale ca temei al actelor contestate.
Asadar toate sustinerile contestatoarei cu privire la fondul cauzei nu pot fi retinute deoarece nu sunt intrunite motivele prevazute de art. 318 Cod procedura civila pentru a putea fi admisa contestatia in anulare.
Prin urmare se constata nefondata contestatia in anulare si in baza art. 318 teza I, va respinge ca atare aceasta contestatie.
