Articolul 121 alin. 1 din Legea nr. 85/2006, normă cu caracter special, stabileşte distribuirea sumelor în cazul creanţelor garantate, în următoarea ordine – taxe, timbre şi orice alte cheltuieli aferente vânzării bunurilor respective, inclusiv cheltuielile necesare pentru conservarea şi administrarea acestor bunuri, precum şi plata remuneraţiilor persoanelor angajate în condiţiile art. 10, art. 19 alin. 2, art. 23 şi art. 24.
Sintagma „orice alte cheltuieli aferente vânzării bunului” nu se referă la provizioane destinate să acopere cheltuielile viitoare ale averii debitorului conform art. 127 pct.4 din Legea nr. 85/2006.
Art. 127 din Legea nr.85/2006 prevede expres şi limitativ situaţiile în care pot fi provizionate anumite sume.
Impozitul pe profit nu constituie o cheltuială aferentă operaţiunii de vânzare a bunului ipotecat. Impozitul pe profit se calculează în raport de întreaga activitate a unei societăţi comerciale şi nu în raport de fiecare operaţiune generatoare de venituri.
Prin sentinţa nr. 312/2016 din data de 21 iunie 2016, pronunţată de Tribunalul Gorj Secţia a-II-a Civilă, în dosarul nr. 292/95/2010/a1 a fost respinsă ca nefondată contestaţia formulată de creditorul-contestator BRDGSGSA prin STJ, împotriva raportului asupra fondurilor obţinute din lichidare şi planului de distribuţie nr. 5784 din 16.05.2016 în contradictoriu cu intimatul SSPRL în calitate de lichidator judiciar pentru debitorul BBGAZ SRL.
Pentru a pronunţa această sentinţă tribunalul a reţinut următoarele:
Prin raportul asupra fondurilor, lichidatorul judiciar a arătat că, în urma vânzării la licitaţia publică din data de 7.04.2016 a bunului „Sistem de distribuţie gaze naturale” din Motru, a fost încasată suma de 1.680.000 lei inclusiv TVA, iar după achitarea cheltuielilor de procedură, sumele ce vor rămâne în contul special de faliment sunt de 854.079,4 lei din care 24.079,4 lei se va constitui drept rezervă pentru achitarea cheltuielilor de procedură în continuare, rămânând de distribuit creditorilor suma de 830.000 lei către BRD SA având în vedere că este creanţă garantată.
Ca urmare a vânzării bunului debitorului aflat în faliment, lichidatorul judiciar are obligaţii prevăzute în Codul Fiscal, printre care şi cea de plată a impozitului pe profit, conform art.13.alin.1, potrivit căruia, (1) Sunt obligate la plata impozitului pe profit, conform prezentului titlu, următoarele persoane, denumite în continuare contribuabili :
a) persoanele juridice române, cu excepțiile prevăzute la alin. (2);
b) persoanele juridice străine care desfășoară activitate prin intermediul unui sediu permanent/mai multor sedii permanente în România;
c) persoanele juridice străine care au locul de exercitare a conducerii efective în România;
d) persoanele juridice străine care realizează venituri astfel cum sunt prevăzute la art. 12 lit. h);
e) persoanele juridice cu sediul social în România, înființate potrivit legislației europene.
(2) Nu intră sub incidența prezentului titlu următoarele persoane juridice române:
a) Trezoreria Statului;
b) instituția publică, înființată potrivit legii, cu excepția activităților economice desfășurate de aceasta;
c) Academia Română, precum și fundațiile înființate de Academia Română în calitate de fondator unic, cu excepția activităților economice desfășurate de acestea;
d) Banca Națională a României;
e) Fondul de garantare a depozitelor în sistemul bancar, constituit potrivit legii;
f) Fondul de compensare a investitorilor, înființat potrivit legii;
g) Fondul de garantare a pensiilor private, înființat potrivit legii;
g1) Fondul de garantare a asiguraților, constituit potrivit legii;
h) persoana juridică română care plătește impozit pe veniturile microîntreprinderilor, în conformitate cu prevederile titlului III;
i) fundația constituită ca urmare a unui legat;
j) entitatea transparentă fiscal cu personalitate juridică.
Debitorul din prezenta cauză nu face parte din categoria persoanelor juridice excluse de la această obligaţie, prevăzute la alin. 2 al art. 13 din Codul Fiscal.
În Normele metodologice se arată că, 1. (1) În aplicarea prevederilor art. 13 alin. (1) lit. a) din Codul fiscal, din categoria persoanelor juridice române fac parte companiile naționale, societățile naționale, regiile autonome, indiferent de subordonare, societățile, indiferent de forma juridică de organizare și de forma de proprietate, inclusiv cele cu participare cu capital străin sau cu capital integral străin, societățile agricole și alte forme de asociere agricolă cu personalitate juridică, cooperativele agricole, societățile cooperative, instituțiile financiare și instituțiile de credit, fundațiile, asociațiile, organizațiile, precum și orice altă entitate care are statutul legal de persoană juridică constituită potrivit legislației române, cu excepțiile prevăzute la art. 13 alin. (2) din Codul fiscal. În cazul persoanelor juridice române care dețin participații în capitalul altor societăți și care întocmesc situații financiare consolidate, calculul și plata impozitului pe profit se fac la nivelul fiecărei persoane juridice din grup.
În Codul Fiscal se arată la art. 14 – Sfera de cuprindere a impozitului, Impozitul pe profit se aplică după cum urmează: a) În cazul persoanelor juridice române, al persoanelor juridice străine având locul de exercitare a conducerii efective în România, precum și al persoanelor juridice cu sediul social în România, înființate potrivit legislației europene, asupra profitului impozabil obținut din orice sursă, atât din România, cât și din străinătate;
Art.16, intitulat Anul fiscal, prevede că, (1) Anul fiscal este anul calendaristic. (2) Când un contribuabil se înființează sau încetează să mai existe în cursul unui an fiscal, perioada impozabilă este perioada din anul calendaristic pentru care contribuabilul a existat.
La alin.4 se arată că, (4) Când un contribuabil încetează în cursul unui an fiscal, perioada impozabilă se încheie:
a) În cazul fuziunilor sau divizărilor care au ca efect juridic încetarea existenței persoanelor juridice absorbite/divizate prin dizolvare fără lichidare, la una dintre următoarele date:
1. la data înregistrării în registrul comerțului/registrul ținut de instanțele judecătorești competente sau de alte autorități competente a noii persoane juridice ori a ultimei dintre ele, în cazul constituirii uneia sau mai multor persoane juridice noi;
2. la data înregistrării hotărârii ultimei adunări generale care a aprobat operațiunea sau de la altă dată stabilită prin acordul părților în cazul în care se stipulează că operațiunea va avea efect la o altă dată, potrivit legii;
3. la data înmatriculării persoanei juridice înființate potrivit legislației europene, în cazul în care prin fuziune se constituie asemenea persoane juridice;
b) În cazul dizolvării urmate de lichidarea contribuabilului, la data încheierii operațiunilor de lichidare, dar nu mai târziu de data depunerii situațiilor financiare la organul fiscal competent;
c) În cazul încetării existenței unui sediu permanent, potrivit art. 8 , la data radierii înregistrării fiscale.
În art. 17 – Cota de impozitare, se prevede că, Cota de impozit pe profit care se aplică asupra profitului impozabil este de 16%.
Art. 23 din Codul Fiscal reglementează veniturile neimpozabile, care sunt, a) dividendele primite de la o persoană juridică română; b) dividende primite de la o persoană juridică străină plătitoare de impozit pe profit sau a unui impozit similar impozitului pe profit, situată într-un stat terț, c) valoarea titlurilor de participare noi sau sumele reprezentând majorarea valorii nominale a titlurilor de participare existente, înregistrate ca urmare a încorporării rezervelor, beneficiilor sau primelor de emisiune la persoanele juridice la care se dețin titluri de participare, d) veniturile din anularea, recuperarea, inclusiv refacturarea cheltuielilor pentru care nu s-a acordat deducere, veniturile din reducerea sau anularea provizioanelor pentru care nu s-a acordat deducere, veniturile din restituirea ori anularea unor dobânzi și/sau penalități pentru care nu s-a acordat deducere, precum și veniturile reprezentând anularea rezervei înregistrate ca urmare a participării în natură la capitalul altor persoane juridice sau ca urmare a majorării capitalului social la persoana juridică la care se dețin titlurile de participare; e) veniturile din impozitul pe profit amânat determinat și înregistrat de către contribuabilii care aplică reglementările contabile conforme cu Standardele internaționale de raportare financiară; j) veniturile din lichidarea unei alte persoane juridice române sau unei persoane juridice străine situate într-un stat cu care România are încheiată o convenție de evitare a dublei impuneri, dacă la data începerii operațiunii de lichidare, potrivit legii, contribuabilul deține pe o perioadă neîntreruptă de un an minimum 10% din capitalul social al persoanei juridice supuse operațiunii de lichidare; m) despăgubirile primite în baza hotărârilor Curții Europene a Drepturilor Omului; o) sumele primite ca urmare a restituirii cotei-părți din aporturile acționarilor/asociaților, cu ocazia reducerii capitalului social, potrivit legii.
Sumele obţinute din vânzarea bunurilor debitorului aflat în faliment nu sunt exceptate de la plata impozitului pe profit.
Împotriva acestei sentinţe a declarat recurs creditoarea BRDGSGSA prin STJ, criticând-o pentru nelegalitate şi netemeinicie.
A solicitat admiterea recursului, casarea sentinţei atacate, rejudecarea cauzei pe fond şi admiterea contestaţiei la Raportul asupra fondurilor obţinute din lichidare şi din încasarea creanţelor şi la Planul de distribuire sume către creditorii debitoarei S.C.BBGS.R.L publicat în Buletinul Procedurilor Insolvenţei nr 9458/16.05.2016, modificarea parţială a Raportului asupra fondurilor obţinute din lichidare şi din încasarea creanţelor şi la Planul de distribuire sume şi pe cale de consecinţă să se dispună distribuirea către creditorul garantat BRD atât a sumei de 830.000 lei prevăzută de către lichidatorul judiciar prin planul de distribuţie, cât şi a sumei de 162.806 lei păstrată în cont de lichidatorul judiciar SCSSPRL pentru cheltuieli viitoare respectiv pentru plata impozitului pe profit.
A susţinut recurenta că sentinţa pronunţată are la bază o greşită interpretare a legii raportată la elementele spetei. Sumele propuse a fi distribuite de lichidatorul judiciar prin Raportul asupra fondurilor obţinute din lichidare şi din încasarea creanţelor şi Planul de distribuire sume către creditorii debitoarei S.C.BBGS.R.L. publicat în Buletinul Procedurilor Insolvenţei nr. 9458/16.05.2016 provin din încasarea preţului în suma de 1.680.00 lei obţinut din vânzarea la licitaţia publică din data de 07.04.2016 a activului „Sistem de distribuţie gaze naturale” din localitatea M, judeţul G, bun cu care debitoarea a garantat integral creanţa creditorului BRD.
Contrar celor reţinute de instanţa de fond a apreciat recurenta ca nelegal faptul că lichidatorul judiciar SSPRL prin Raportul asupra fondurilor obţinute şi Planul de distribuire sume către creditorii debitoarei S.C.BBGS.R.L., a distribuit către creditorul garantat BRD doar suma de 830.000 lei păstrând în cont suma de 162.806 lei pentru plata impozitului pe profit. A susţinut recurenta că a formulat contestaţie împotriva acestora motivat de faptul că în cazul vânzării unui bun al debitorului, obiect al unei garanţii reale, constituite în favoarea unui creditor fondurile obţinute din vânzarea acelui bun se distribuie potrivit ordinii de prioritate prevăzută la art.121 din lege, nefiind aplicabile dispoziţiile art.127 din Legea 85/2006 în sensul că din fondurile obţinute se pot reţine doar cheltuielile legate direct de conservarea şi vânzarea bunului adus în garanţie şi cheltuieli legate de onorariul practicianului în insolvenţă, neputând fi reţinute alte sume de bani cu titlu de cheltuieli viitoare.
În opinia sa, un creditor cu creanţă garantată este îndreptăţit să participe la orice distribuire de sumă făcută înaintea vânzării bunului supus garanţiei lui. Sumele primite din acest fel de distribuiri vor fi scăzute din cele pe care creditorul ar fi îndreptăţit să le primească ulterior din preţul obţinut prin vânzarea bunului supus garanţiei sale, dacă aceasta este necesară pentru a împiedica un astfel de creditor să primească mai mult decât ar fi primit dacă bunul supus garanţiei sale ar fi fost vândut anterior distribuirii “, iar potrivit art. 127 din Le 85/2006 următoarele sume vor fi provizionate: sume proporţionale datorate creditorilor ale căror creanţe sunt supuse unei condiţii suspensive care s-a realizat încă; sume proporţionale datorate proprietarilor de titluri la ordin sau la purtător şi care au original titlurilor, dar nu le-au prezentat; sume proporţionale datorate creanţelor admise provizoriu; rezervele destinate sa acopere cheltuielile viitoare ale averii debitorului.”
Coroborând norma juridică prevăzută de art. 121 din Legea 85/2006 cu restul dispoziţiilor Legii nr. 85/2006 incidente, în ce priveşte procedura de distribuire a sumelor rezultate din vânzarea bunurilor debitorilor supuşi procedurii insolvenţei respectiv cu dispoziţiile art. 122 – 126, a solicitat recurenta să se constatate că prevederile art. 121 din Legea nr. 85/2006 sunt speciale faţă de dispoziţiile art. 123 şi art. 127, această dispoziţie legală fiind o reflectare în materia insolvenţei a dispoziţiilor dreptului comun privind drepturile creditorului garantat constatându-se că, şi pe această cale legiuitorul a înţeles să acorde o protecţie specială creditorului diligent care a constituit o garanţie pentru plata creanţei sale.
Astfel, în cazul vânzării unui bun al debitorului, obiect al unei garanţii reale constituite în favoarea un creditor, fondurile obţinute din vânzarea bunului adus în garanţie se distribuie potrivit ordinii de prioritate prevăzute de art. 121 din lege nefiind aplicabile dispoziţiile art. 127 din lege, în sensul că din fonduri obţinute din vânzarea bunului gajat se pot reţine doar cheltuielile legate în mod direct de conservarea vânzarea bunului adus în garanţie şi cheltuielile legate de onorariul practicianului în insolvenţă sau specialiştilor angajaţi de acesta şi nu pot fi reţinute alte sume de bani cu titlu de cheltuieli viitoare.
Având în vedere caracterul de creanţă curentă a sumei reprezentând impozit, aceasta va fi plătită conform documentelor din care rezultă, nefiind necesară înscrierea la masa credală, în raport de dispoziţiile art. 64 alin. (6) din Legea nr. 85/2006. Cum nu există nicio prevedere legală care să dispună ca acest impozit ar urma să fie plătit, potrivit art. 121 alin. (1) pct. 1 din Legea nr. 85/2006, înaintea îndestulării creanţei ipotecare, în mod greşit a fost inclusă în planul de distribuire.
A arătat recurenta că la data intrării in faliment, debitoarea S.C.BBGSRL a fost dizolvată, nu mai are activitate, deci nu mai poate genera profituri şi nu se mai pot calcula creanţe curente.
A invocat dispoziţiile art. 13 alin. (1) lit. a) din Codul fiscal, conform cărora „Din categoria persoanelor juridice române fac parte companiile naţionale, societăţile naţionale, regiile autonome, indiferent de subordonare, societăţile, indiferent de forma juridică de organizare şi de forma de proprietate, inclusiv cele cu participare cu capital străin sau cu capital integral străin, societăţile agricole şi alte forme de asociere agricolă cu personalitate juridică, cooperativele agricole, societăţile cooperative, instituţiile financiare şi instituţiile de credit, fundaţiile, asociaţiile, organizaţiile, precum şi orice altă entitate care are statutul legal de persoană juridică constituită potrivit legislaţiei române, cu excepţiile prevăzute la art. 13″.
În drept şi-a întemeiat recursul pe dispoziţiile art . 8 alin. 1 din Legea insolventei nr. 86/2006 coroborat cu dispoziţiile art. 488 al. 1 pct. 8 din NCPC. art. 122 pct. 3 din Legea insolventei nr. 85/2006, art. 121- 127 din Legea insolvenţei nr 85/2006 şi dispoziţiile Codului Fiscal.
Curtea, analizând recursul, prin prisma motivelor invocate, în raport de dispoziţiile art. 304 Cod procedură civilă şi ale Legii 85/2006, a constatat că acesta este fondat pentru cele ce se vor arăta în continuare:
Prin sentinţa recurată, judecătorul sindic nu a aplicat dispoziţiile art. 121 din Legea 85/2006 reţinând că lichidatorul a provizionat în mod corect suma de 162.806 lei pentru cheltuieli viitoare, respectiv pentru plata impozitului pe profit.
Pentru a ajunge la această concluzie, judecătorul sindic a motivat soluţia pe dispoziţiile Codului de procedură fiscală, care sunt străine cauzei de faţă.
Astfel, din motivarea sentinţei recurate, rezultă că judecătorul fondului s-a preocupat să dea dezlegare unei alte probleme de drept decât cea cu care a fost sesizat, respectiv dacă debitoarea datorează impozit pe profit şi în consecinţă, a concluzionat în mod greşit că în mod corect lichidatorul judiciar a provizionat o sumă pentru o plată viitoare cu titlu de impozit pe profit.
În speţă, lichidatorul a vândut un imobil aparţinând debitoarei, ce a constituit garanţia acordării unui credit de către BRD, iar din suma obţinută, după ce a scăzut cheltuielile aferente vânzării, a provizionat suma de 162.806 lei pentru plata impozitului pe profit, pe care a susţinut că îl datorează debitoarea în viitor, impozit estimat la 16% din valoarea încasată din vânzarea bunului, urmând a fi calculat în funcţie şi de alte cheltuieli.
Curtea a reţinut că legea speciala a insolventei a instituit cadrul general al ordinii plăţilor creanţelor conform disp. art. 123 din Legea 85/2006, iar cu titlu particular în cazul valorificării bunurilor debitoarei, grevate în favoarea creditorului de ipoteci, gajuri sau alte garanţii imobiliare ori drepturi de retenţie, a instituit ordinea îndestulării creanţelor, conform disp. art. 121 alin. 1, cum de altfel în mod just îşi întemeiază în drept creditoarea contestaţia sa.
Potrivit art. 121 alin. 1 din Legea 85/2006 privitoare la ordinea distribuirii sumelor în cazul creanţelor garantate, acestea vor fi distribuite în următoarea ordine – taxe, timbre şi orice alte cheltuieli aferente vânzării bunurilor respective, inclusiv cheltuielile necesare pentru conservarea şi administrarea acestor bunuri, precum şi plata remuneraţiilor persoanelor angajate în condiţiile art. 10, art. 19 alin. 2, art. 23 şi art. 24.
În mod greşit lichidatorul şi judecătorul sindic au asimilat în sintagma „orice alte cheltuieli aferente vânzării bunului” şi provizionarea unei sume privind plata impozitului pe profit în conformitate cu prevederile Codului Fiscal, în condiţiile în care art. 127 din Legea nr.85/2006 prevede expres şi limitativ situaţiile în care pot fi provizionate anumite sume. Ori, constituirea unui astfel de provizion nu se regăseşte în dispoziţiile art. 127 din Legea nr.85/2006.
De altfel, impozitul pe profit nu constituie o cheltuială aferentă operaţiunii de vânzare a bunului ipotecat cum în mod greşit susţine lichidatorul judiciar, câtă vreme chiar el recunoaşte în întâmpinările depuse la dosar că impozitul pe profit urmează a fi calculat ulterior, în funcţie de alte cheltuieli ale debitoarei.
Prin urmare, impozitul pe profit se calculează în raport de întreaga activitate a unei societăţi comerciale şi nu în raport de fiecare operaţiune generatoare de venituri.
Mai mult decât atât, legiuitorul a stabilit la art. 107 pct. 5 din Legea nr. 85/2006 că „Debitorii intraţi în procedura falimentului îşi acoperă pierderile anuale stabilite prin declaraţia pe profit din profiturile impozabile obţinute în toată perioada până la închiderea procedurii.”
În consecinţă, Curtea a constatat că soluţia pronunţată de judecătorul sindic este nelegală câtă vreme aceasta ignoră faptul că dispoziţiile art. 121 din Legea 85/2006 au caracter special în raport cu disp. art. 123 şi 127 din aceeaşi lege.
Prin dispoziţiile art. 121 din Legea 85/2006 legiuitorul a înţeles să instituie o protecţie creditorului diligent care a constituit o garanţie pentru plata creanţei sale.
Faţă de cele arătate mai sus, în temeiul art. 312 Cod procedură civilă, Curtea a admis recursul şi a modificat sentinţa în sensul că a dispus refacerea atât a raportului cât şi a planului de distribuire nr. 5784/16.05.2016. Lichidatorul va include în planul de distribuire pe lângă suma distribuită către creditoarea BRDGSGSA respectiv 830.000 lei şi suma de 162.806 lei pe care o va distribui către aceeaşi creditoare
