Prin cererea formulată şi înregistrată la data de 27.04.2010, petenta SC A SRL a chemat
în judecată pe intimatul Ministerul Finanţelor Publice – Agenţia Naţională de Administrare Fiscală – Direcţia Generală a Finanţelor Publice Argeş solicitând instanţei ca, prin hotărârea ce se va pronunţa în cauză, să fie anulată decizia nr.239/27.10.2009, decizia de impunere nr.778/2009 şi RIF-ul nr.42354/2009 şi obligată aceasta din urmă să emită decizia de rambursare a TVA, cu cheltuieli de judecată.
În motivarea cererii, legal timbrate, petenta a arătat că prin decizia de impunere s-au
stabilit în sarcina sa obligaţii fiscale suplimentare de 33.084 lei TVA, respingându-i-se
cererea pentru rambursarea sumei de 36.161 lei.
Petenta a susţinut că în perioada 01.04.2009 – 30.06.2009, activitatea de producţie a
societăţii a fost sistată, pentru că devenise neprofitabilă, şi se urmărea reorganizarea.
S-a făcut publicarea proiectului de fuziune, iar în perioada arătată petenta nu a
înregistrat venituri, dar a efectuat cheltuieli de administrare/contabilitate,
consultanţă financiar-contabilă în legătură cu fuziunea, utilităţi. Contestatoarea a
susţinut că intimata nu are dreptul să intervină în relaţiile dintre părţile unui contract, apreciind că onorariile sunt prea mari, faţă de Regulamentul CECCAR din 12.02.2009, iar argumentarea intimatei este contradictorie, deoarece pentru anumite sume din facturi a acceptat rambursarea, pentru altele motivând respingerea pe nedovedirea serviciilor.
S-a mai susţinut că intimata a încălcat principiul de drept in dubio pro reo, deoarece
simpla ei nemulţumire faţă de valoarea serviciilor nu-i dădea dreptul să interpreteze
tranzacţia juridică dintre părţi, nemotivând acest lucru în actele contestate.
Contestatoarea a pretins că s-a dovedit intenţia persoanei juridice, de a angaja
costuri şi investiţii pregătitoare pentru desfăşurarea în viitor activitate economică.
A mai arătat contestatoarea că decizia este contradictorie, ignoră documentele depuse
de ea şi are o motivare străină de natura pricinii, încălcând art.145 Codul fiscal.
La 27.09.2010 intimata a depus întâmpinare solicitând respingerea acţiunii ca neîntemeiată.
Prin sentinţa civilă nr.237 din 28 februarie 2011, Tribunalul Argeş – Secţia civilă a
respins contestaţia formulată de contestatoare.
Pentru a hotărî astfel, tribunalul a reţinut că, deşi susţine că intimata a aplicat
greşit art.145 Cod fiscal şi paragraful 45 din Normele de aplicare a Codului fiscal,
considerând că nu s-a dovedit în mod obiectiv o intenţie clară de a realiza în viitor
operaţiuni taxabile, petenta nu a probat această intenţie .
Reţinând că s-a depus la dosar, în xerocopie, M.Of. nr.2823/26.05.2009, Tribunalul a arătat însă că ce s-a publicat reprezintă doar proiectul de fuziune prin absorbţie, dar nu s-a depus vreo dovadă că această fuziune s-a realizat (nici sub forma actului de fuziune , semnat de părţi, nici prin adresă de la Registrul Comerţului, care să ateste că s-a înregistrat o astfel de tranzacţie), la dosar aflându-se doar dovada radierii din acest registru a societăţii care urma să fie absorbită, fără a se arăta motivul. S-a mai reţinut, de asemenea, că se vorbeşte în contestaţie despre un proiect de fezabilitate, despre soluţii tehnice, obţinerea autorizaţiei de construire, ş.a (în oct.2010), însă până la momentul pronunţării nu s-a prezentat instanţei nici un astfel de document.
Tribunalul a reţinut că societatea petentă a solicitat rambursarea sumei negative aferente
lunii iunie 2009, în cuantum de 36.161 lei, pentru factura seria MPJ nr.01/31.12.2008,
emisă de SC M.P.I. SRL, pentru servicii consultanţă contabilă în perioada ianuarie-
decembrie 2008, care este persoana afiliată cu petenta şi nu are salariaţi angajaţi
şi nici activitate de consultanţă şi contabilitate.
De asemenea, s-a mai apreciat de către instanţa de fond că deja existau facturi
înregistrate în contabilitate de prestare de servicii pentru consultanţă contabilă
emisă de SC A.C.T. SRL Bucureşti şi că această factură nu a fost emisă în perioada
verificată.
Tribunalul a apreciat că organele fiscale nu s-au contrazis, deoarece au arătat exact
că s-a ţinut cont de art.32 alin.1 din Regulamentul CECAR, publicat în M.Of.87/2009.
Pentru considerentele arătate, tribunalul a respins contestaţia ca neîntemeiată.
Împotriva sentinţei tribunalului a declarat recurs contestatoarea SC A. SA, criticând-o
pentru următoarele motive de nelegalitate, prevăzute de art.304 pct.7, 8 şi 9 Cod
procedură civilă:
I. Hotărârea pronunţată nu cuprinde motivele pe care se sprijină sau
cuprinde motive contradictorii ori străine de natura pricinii, motiv prevăzut de
art.304 pct.7 Cod procedură civilă.
În dezvoltarea acestui motiv de recurs se invocă în principal următoarele aspecte,
prin care recurenta susţine în principal teza lipsei motivelor pe care se sprijină
hotărârea:
1. Instanţa de fond nu a îndepărtat motivat apărările contestatoarei şi nu a motivat
în niciun fel fondul cauzei, care se referă la împrejurarea că, societatea nedesfăşurând
activitate economică, nu poate deduce TVA aferentă cheltuielilor de consultanţă şi
întreţinere.
2. Instanţa face referire la proiectul de fuziune, nedepunerea unor dovezi de către
recurentă, în condiţiile în care intimata D.G.F.P. Argeş nu a contestat niciodată fuziunea şi nici nu a folosit în motivare aspecte legate de fuziune.
3. Nemotivat a rămas şi aspectul referitor la aplicarea de către organele fiscale a
art.32 alin.1 din Regulamentul CECAR, publicat în M.Of. nr.87/2009.
4. Intimata a respins contestaţia formulată la raportul de inspecţie fiscală şi la
decizia de impunere, cu motivarea că, parte din facturile de consultanţă nu vor fi
acceptate întrucât „sumele nu sunt justificate”, adică onorariile sunt prea mari,
faţă de cele reglementate în Regulamentul din 12 februarie 2009 a CECAR, care nu face
decât să stabilească „onorarii minimale” conform art.1 alin.4 din regulament.
5. Intimata a intervenit, în contra dispoziţiilor art.969 Cod civil, în contractul de
consultanţă încheiat de recurentă cu diferiţi prestatori, fără ca, în speţă, să se fi
reîncadrat conţinutul economic al contractului de consultanţă, pentru a face incidente
dispoziţiile art.11 din Codul fiscal.
În ceea ce priveşte teza motivării străine de natura pricinii, contestatoarea arată că,
atâta timp cât instanţa face vorbire despre un probatoriu de fuziune a societăţii, fără
a face nici cea mai mică trimitere la fondul cauzei, motivarea este şi străină de pricină.
În ceea ce priveşte teza motivării contradictorii contestatoarea arată că:
1. Instanţa a reţinut că nu au fost depuse la dosar o serie de acte cu privire la fuziune,
deşi aceste acte fac parte din dosarul administrativ de soluţionare a contestaţiei.
2. Aspectele legate de fuziunea prin absorbţie a SC M.P.I. SRL cu SC A. SA nu au relevanţă
în speţă, ci relevantă este poziţia societăţii A.
II. Instanţa a interpretat greşit actele juridice deduse judecăţii, schimbând natura sau
înţelesul vădit neîndoielnic al acestora, motiv de recurs prevăzut de art.304 pct. 8 Cod
procedură civilă.
În dezvoltarea acestui motiv de recurs se invocă în esenţă că motivarea
instanţei referitoare la lipsa unor probe referitoare la intenţii viitoare (construire
centru comercial) este contradictorie şi lipsită de fundament legal şi, în plus,
depăşeşte cadrul controlului de legalitate stabilit de Legea nr.554/2004 în cadrul
contestaţiei împotriva deciziei administrative.
Recurenta susţine că instanţa interpretează eronat atât raportul de inspecţie
fiscală cât şi Decizia nr.239/2009, dată în soluţionarea contestaţiei administrative de
către intimată, în condiţiile în care reţine alte împrejurări de fapt şi de drept decât
cele ce rezultă din aceste înscrisuri, apreciind că în cauză nu s-a probat intenţia de
a realiza în viitor operaţiuni taxabile.
Recurenta susţine că intimata a opinat în cele două documente contestate asupra unei
probleme de drept diferite de cea reţinută de instanţă, respectiv împrejurarea că,
neavând activitate economică, cheltuielile nu respectă principiul deductibilităţii TVA.
Sub acest aspect, recurenta susţine că art.134 Cod fiscal, coroborat cu art.145 alin.1
Cod fiscal, analizează intenţia de a realiza operaţiuni taxabile la momentul încheierii
tranzacţiei, respectiv la momentul prestării serviciilor, adică, prin raportare la
momentul contemporan facturilor, iar nu ulterior.
III. Hotărârea pronunţată este dată cu încălcarea şi aplicarea greşită a legii, motiv
de recurs prevăzut de art.304 pct.9 Cod procedură civilă
În ceea ce priveşte acest motiv de recurs, recurenta invocă în esenţă faptul că, potrivit
dispoziţiilor art.145 alin.2 lit.a) Cod fiscal, TVA-ul este deductibil dacă tranzacţiile,
prestările de servicii au fost realizate în folosul operaţiunilor taxabile, iar faptul că, într-o anumită perioadă de timp nu „a realizat venituri” nu poate conduce la lipsirea entităţii juridice de scop economic, întrucât s-ar încălca principiul liberei asocieri.
Recurenta susţine că, aşa cum rezultă din chiar raportul de inspecţie fiscală,
societatea a avut o activitate economică de producţie, a realizat în anii 2006, 2007,
2008, fie profit, fie pierderi. În consecinţă, cheltuielile de întreţinere a activelor
societăţii în vederea restructurării şi fuziunii cu o altă societate intră, în opinia
recurentei, sub incidenţa acestor dispoziţii, dovadă fiind că intimata nu contestă acest
lucru, ci doar împrejurarea că „nu s-ar fi dovedit o intenţie clară de a realiza în viitor
operaţiuni taxabile”.
În acest sens, recurenta invocă soluţia din cauzele C-32/2003 a Curţii Europene de
Justiţie şi C-110/94 (INZO).
Mai arată recurenta că intimata, deşi motivează în drept respingerea contestaţiei pe
împrejurarea că nu s-a făcut dovada obiectivă a realizării în viitor de operaţiuni
taxabile, pe de altă parte, deduce parte din facturile ce fac obiectul decontului,
dar numai pentru suma minimă prevăzută în regulamentul CECAR.
Cu privire la acest aspect, recurenta susţine că în Codul fiscal nu există vreun temei
de drept al deductibilităţii referitor sau care să se raporteze la un ordin de mărime.
Intimata D.G.F.P. Argeş a formulat întâmpinare, solicitând respingerea recursului, având
în vedere faptul că nu au fost respectate dispoziţiile art.145 alin.2 şi art.146 alin.1
lit.a, coroborate cu art.11 alin.1 din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal, sub
aspectul îndeplinirii celor două condiţii cumulative pentru exercitarea dreptului de
deducere a T.V.A., respectiv: achiziţiile de serviciu să fie destinate în scopul
operaţiunilor sale taxabile şi serviciile să fi fost efectiv prestate.
Se mai susţine că SC M.P.I. SRL, care a emis factura seria MPI nr.01/31.12.2008 pentru
servicii consultanţă contabilă în perioada ianuarie-decembrie 2008 este persoana afiliată
cu petenta şi nu are salariaţi angajaţi şi nici nu desfăşoară activitate de consultanţă şi
contabilitate şi că această factură nu a fost emisă în perioada verificată.
La termenul din 7.09.2001, recurenta a solicitat, prin cererea depusă la fila 25 din dosar, adresarea unei întrebări preliminare Curţii de Justiţie a Uniunii Europene, cu următorul conţinut:
1. Dacă cheltuielile de conservare ale unei societăţi, care a realizat în anii anteriori
operaţiuni taxabile de natură productive (producţie şi comercializare de încălţăminte)
dar, în urma reducerii activităţii, ia decizia de reorganizare, perioada în care,
înregistrează cheltuieli de reorganizare şi conservare se înscriu în categoria serviciilor
utilizate în folosul operaţiunilor taxabile, dând astfel dreptul de deducere al taxei pe
valoare adăugată aferent achiziţiilor pe perioada conservării.
2. Dacă contractarea unui studiu de fezabilitate/de piaţă, contractarea de servicii
juridice şi contabile în vederea efectuării fuziunii şi conservării, reprezintă un
act începător de executare în ceea ce priveşte realizarea de operaţiuni taxabile în
viitor.
Asupra acestei solicitări de sesizare a Curţii de Justiţie a Uniunii Europene cu
întrebarea preliminară, Curtea s-a pronunţat prin încheierea de şedinţă de amânare a
pronunţării, respingând-o cu următoarea motivare:
Pentru a aprecia asupra pertinenţei sesizării Curţii Europene de Justiţie cu întrebarea
preliminară, Curtea a ţinut seama de sistemul articolului 267 din Tratatul privind
Funcţionarea Uniunii Europene, care conferă competenţă Curţii de Justiţie a Uniunii
Europene pentru a hotărî, între altele, cu privire la interpretarea tratatului şi a
actelor adoptate de instituţiile Uniunii Europene.
În temeiul celui de-al doilea paragraf din acest articol, orice instanţă dintr-un stat
membru, în cazul în care apreciază că o decizie referitoare la o întrebare privind
interpretarea este necesară pentru a pronunţa o hotărâre, „poate” cere Curţii de Justiţie
să decidă cu privire la această întrebare. În conformitate cu al treilea paragraf, atunci
când se invocă o întrebare privind interpretarea într-o cauză pendinte în faţa unei
instanţe naţionale ale cărei hotărâri nu pot face obiectul unei căi de atac în dreptul
intern, această instanţă „este obligată” să sesizeze Curtea de Justiţie.
Această obligaţie de sesizare se înscrie în cadrul cooperării instituite pentru a asigura
buna aplicare şi interpretarea uniformă a dreptului comunitar în toate statele membre,
între instanţele naţionale, în calitatea acestora de instanţe însărcinate cu aplicarea
dreptului Uniunii Europene şi Curtea de Justiţie.
Aşa cum a arătat într-o jurisprudenţă constantă instanţa europeană, articolul
267 al treilea paragraf urmăreşte în special prevenirea divergenţelor de jurisprudenţă în cadrul Comunităţii cu privire la unele întrebări referitoare la dreptul Uniunii Europene. Prin urmare, sfera de aplicare a acestei obligaţii trebuie să fie apreciată în funcţie de aceste obiective, ţinând seama de competenţele instanţelor naţionale şi, respectiv, ale Curţii de Justiţie, atunci când se adresează o astfel de întrebare privind interpretarea, în sensul articolului 267.
După cum se arată în cauza Cilfit C-283/81 (par.10), articolul 267 (fostul art.177) nu constituie o cale de atac deschisă părţilor într-un litigiu pendinte în faţa unei instanţe naţionale. Prin urmare, nu este suficient ca o parte să susţină că litigiul ridică o problemă privind interpretarea dreptului comunitar pentru ca instanţa naţională respectivă să fie obligată să considere că este vorba despre o întrebare adresată în sensul articolului 267.
În al doilea rând, aşa cum se arată în aceeaşi hotărâre, din raportul dintre al doilea şi al treilea paragraf ale articolului 267 rezultă că instanţele vizate de al treilea paragraf se bucură de aceeaşi putere de apreciere ca toate celelalte instanţe naţionale pentru a aprecia dacă această decizie asupra unui aspect de drept comunitar este necesară pentru a le permite pronunţarea unei hotărâri.
Prin urmare, în prezenta cauză, deşi învestită cu soluţionarea unei cauze în ultimul grad de jurisdicţie, Curtea a apreciat că nu este obligată să trimită o întrebare privind interpretarea dreptului comunitar adresată în faţa sa în cazul în care respectiva întrebare nu este relevantă, adică în cazul în care, indiferent care ar fi răspunsul la această întrebare, el nu ar putea avea nicio influenţă asupra soluţionării litigiului.
În cauza Cilfit, CJUE a arătat că, articolul 267 al treilea paragraf trebuie să fie interpretat în sensul că o instanţă naţională ale cărei decizii nu pot face obiectul unei căi de atac în dreptul intern trebuie, atunci când i se adresează o întrebare de drept comunitar, să îşi îndeplinească obligaţia de sesizare a Curţii de Justiţie, cu excepţia cazului în care constată că întrebarea adresată nu este relevantă sau că dispoziţia comunitară în cauză a făcut deja obiectul unei interpretări din partea Curţii sau că aplicarea corectă a dreptului comunitar se impune cu o asemenea evidenţă încât nu mai lasă loc niciunei îndoieli rezonabile; existenta unei astfel de posibilităţi trebuie să fie evaluată în funcţie de caracteristicile proprii dreptului comunitar, de dificultăţile specifice pe care le prezintă interpretarea acestuia şi de riscul divergenţelor de jurisprudenţă în cadrul Comunităţii.
Or, în prezenta cauză, întrebările pe care recurenta le doreşte a fi adresate Curţii de Justiţie a Uniunii Europene nu vizează interpretarea sau validitatea unei dispoziţii de drept al Uniunii Europene, ci interpretarea propriei norme naţionale, precum şi aplicarea ei în concret în litigiul dedus judecăţii. De altfel, în chiar solicitarea de adresare a întrebării preliminare, recurenta a susţinut că aceasta ar avea ca scop „a completa şi lămuri dreptul intern”, finalitate străină de cea urmărită de art.267 TFUE.
De altfel, Curtea a reţinut că întrebările pe care recurenta le doreşte a fi adresate sunt străine de considerentele organelor fiscale, reţinute în decizia atacată.
Pentru aceste motive, cererea de sesizare a Curţii de Justiţie a Uniunii Europene cu întrebarea preliminară a fost respinsă.
Analizând sentinţa recurată prin prisma motivelor de recurs invocate, Curtea a constatat că recursul este nefondat, fiind respins, pentru următoarele considerente:
I. A fost apreciat ca nefondat primul motiv prin care se susţine că hotărârea pronunţată nu cuprinde motivele pe care se sprijină sau cuprinde motive contradictorii ori străine de natura pricinii, motiv prevăzut de art.304 pct.7 Cod procedură civilă.
Curtea a reţinut că, deşi nu a răspuns detaliat şi în mod distinct în considerentele hotărârii la toate criticile formulate de contestatoare, instanţa de fond a îndepărtat motivat susţinerile acesteia şi a motivat fondul cauzei, reţinând în esenţă că aceasta nu a făcut dovada intenţiei de a realiza în viitor operaţiuni taxabile.
Este adevărat că, aşa cum se susţine în recurs, D.G.F.P. Argeş nu a contestat fuziunea şi nici nu s-a folosit în motivarea deciziei atacate de acest aspect. Însă, sentinţa de fond nu este motivată pe lipsa de la dosar a proiectului de fuziune, ci pe nedovedirea de către contestatoare a necesităţii serviciilor achiziţionate prin prisma intenţiei contestatoarei de a realiza în viitor operaţiuni taxabile.
În plus, caracterul sumar al motivării instanţei de fond poate fi substituit de către instanţa de control judiciar, care adaugă celor reţinute de către instanţa de fond următoarele argumente:
Într-adevăr, potrivit art.145 alin.2 lit.a din Codul fiscal, orice persoană impozabilă are dreptul să deducă taxa aferentă achiziţiilor, dacă acestea sunt destinate utilizării în folosul unor operaţiuni taxabile. Art.146 alin.1 lit.a din Codul fiscal prevede condiţiile de exercitare a dreptului de deducere, şi anume: „pentru exercitarea dreptului de deducere a taxei, persoana impozabilă trebuie să îndeplinească următoarele condiţii: a) pentru taxa datorată sau achitată, aferentă bunurilor care i-au fost ori urmează să-i fie livrate sau serviciilor care i-au fost ori urmează să-i fie prestate în beneficiul său, să deţină o factură care să cuprindă informaţiile prevăzute la art.155 alin.2”.
În aplicarea acestui text, pct.48 din H.G.44/2004, pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicarea a Codului fiscal, prevede că:
„Pentru a deduce cheltuielile cu serviciile de management, consultanţă, asistenţă sau alte prestări de servicii trebuie să se îndeplinească cumulativ următoarele condiţii:
– serviciile trebuie să fie efectiv prestate, să fie executate în baza unui contract încheiat între părţi sau în baza oricărei forme contractuale prevăzute de lege; justificarea prestării efective a serviciilor se efectuează prin: situaţii de lucrări, procese-verbale de recepţie, rapoarte de lucru, studii de fezabilitate, de piaţă sau orice alte materiale corespunzătoare;
– contribuabilul trebuie să dovedească necesitatea efectuării cheltuielilor prin specificul activităţilor desfăşurate.”
Or, în cauză nu s-a contestat nici împrejurarea că recurenta a desfăşurat în trecut activitate economică şi nici posibilitatea ca aceasta să reia o astfel de activitate, după o perioadă de întrerupere, printr-o eventuală fuziune.
Ceea ce nu s-a dovedit însă în prezenta cauză este tocmai această necesitate a efectuării cheltuielilor prin specificul activităţilor desfăşurate, respectiv împrejurarea că achiziţiile de servicii de consultanţă şi contabilitate erau destinate utilizării în folosul unor operaţiuni taxabile. Într-adevăr, prin RIF nr.42354/12.08.2009 s-a constatat că în perioada 01.04.2009 – 30.06.2009 recurenta nu a realizat venituri din livrări de bunuri sau prestări de servicii, înregistrând în evidenţa contabilă doar cheltuieli. În aceste condiţii, temeinicia susţinerilor organelor fiscale este dată tocmai de împrejurarea că nu se poate susţine că serviciile de consultanţă şi contabilitate erau necesare şi destinate utilizării în folosul unor operaţiuni taxabile, atâta vreme cât societatea, nedesfăşurând activitate economică, doreşte deducerea TVA aferentă acestor cheltuieli de contabilitate şi consultanţă într-un cuantum cu mult mai mare decât cel pe care îl deducea ea însăşi în perioada în care desfăşura o activitate economică profitabilă.
Aspectul referitor la aplicarea de către organele fiscale a art.32 alin.1 din Regulamentul CECAR, publicat în M.Of. nr.87/2009 nu poate conduce la admiterea recursului, întrucât împrejurarea că organele fiscale au acordat drept de deducere pentru o câtime a sumelor solicitate la deducere se datorează tocmai recunoaşterii împrejurării că o societate în inactivitate poate justifica necesitatea unui minim de servicii de consultanţă şi contabilitate, proporţionale ca amploare şi complexitate cu starea sa economică, însă nu se pot aprecia ca fiind necesare şi destinate utilizării în folosul unor operaţiuni taxabile achiziţii de contabilitate şi consultanţă disproporţionate şi fără legătură cu contextul economic al societăţii. Nu a fost reţinută încălcarea dispoziţiilor art.969 Cod civil, susţinută de recurentă cu argumentul că intimata a intervenit în contractul de consultanţă încheiat de recurentă cu diferiţi prestatori, dat fiind că principiul obligativităţii efectelor contractului se referă la părţile acestuia, neputând fi opus organelor fiscale. Împrejurarea că, potrivit textului invocat, contractul este legea părţilor, nu face ca acest contract să poată fi opus în orice condiţii organelor fiscale, cu nesocotirea literei şi spiritului dispoziţiilor legale aplicabile în materie fiscală.
În sfârşit, s-a apreciat că nu este reală susţinerea recurentei cu privire la neincidenţa în cauză a dispoziţiilor art.11 din Codul fiscal, referitor la reîncadrarea conţinutului economic al contractului de consultanţă, recurenta făcând în argumentaţia sa o confuzie între calificarea juridică a contractului, pe care, într-adevăr, organele fiscale nu au antamat-o în prezenta cauză şi reîncadrarea conţinutului economic al acestuia, operaţiune care priveşte tocmai o analiză în termeni de eficienţă din punct de vedere a economic a caracterului justificat, sub aspectul deductibilităţii în plan fiscal, al unor obligaţii contractuale.
În aprecierea circumstanţiată a conţinutului economic al contractului de consultanţă prin prisma caracterului necesar şi justificat al serviciilor de consultanţă şi contabilitate, s-a reţinut că organele fiscale în mod corect au ţinut seama şi de caracterul de persoană afiliată al SC M.P.I. SRL cu S.C. A. S.A., de împrejurarea că SC M.P.I. SRL nu are salariaţi angajaţi şi nici activitate de consultanţă şi contabilitate, precum şi de faptul că existau deja facturi înregistrate în contabilitate de prestare servicii de consultanţă contabilă emise de S.C. A.C.T. S.R.L..
În ceea ce priveşte teza motivării străine de natura pricinii, Curtea a reţinut că, deşi instanţa de fond face referire la lipsa unui probatoriu de fuziune a societăţii, motivarea nu este străină de pricină, din considerentele sentinţei atacate rezultând că instanţa a apreciat că pentru a beneficia de exercitarea dreptului la deducere a taxei pe valoare adăugată, contestatoarea trebuia să probeze că achiziţiile au fost destinate utilizării în folosul operaţiunilor sale taxabile şi să aibă la bază facturi care conţin toate informaţiile prevăzute de lege. Din acest punct de vedere, referirea instanţei de fond la proiectul de fuziune s-a făcut tocmai pentru a exprima ideea că intenţia de a realiza operaţiuni taxabile s-a întemeiat pe acţiuni viitoare, cum ar fi acest proiect de fuziune.
Nici teza motivării contradictorii antamată pe calea aceluiaşi motiv de recurs, împrejurarea că instanţa a reţinut că nu s-a depus un înscris, deşi acesta exista la dosarul D.G.F.P. nu reprezintă o motivare contradictorie, ci o eroare care nu afectează însă legalitatea hotărârii pronunţate, date fiind cele reţinute de către Curte mai sus cu privire la neîndeplinirea condiţiilor de deductibilitate ale serviciilor de consultanţă şi contabilitate, astfel cum sunt ele detaliate în pct. 48 din H.G.44/2004.
II. S-a reţinut că nu este fondat nici motivul de recurs prevăzut de art.304 pct. 8 Cod procedură civilă, potrivit căruia instanţa ar fi schimbat natura sau înţelesul vădit neîndoielnic al actelor fiscale atacate.
Împrejurarea că instanţa de fond şi-a argumentat soluţia pe alte considerente decât cele reţinute în decizia de soluţionare a contestaţiei nu echivalează cu a schimba „natura sau înţelesul vădit neîndoielnic” al actelor deduse judecăţii, controlul de legalitate pe care instanţa de contencios administrativ îl exercită în condiţiile Legii nr.554/2004 incluzând şi posibilitatea ca instanţa să completeze sau substituie argumentele organelor fiscale cu propriile argumente.
III. În sfârşit, s-a apreciat, de asemenea, nefondat motivul de recurs prevăzut de art.304 pct.9 Cod procedură civilă, potrivit căruia hotărârea pronunţată este dată cu încălcarea şi aplicarea greşită a legii.
Cu privire la acest aspect, recurenta a susţinut în mod nejustificat că în Codul fiscal nu există vreun temei de drept al deductibilităţii referitor sau care să se raporteze la un ordin de mărime. Or, cenzurarea deductibilităţii sumelor solicitate de către recurentă nu s-a făcut pe criterii de raportare la un cuantum maximal, ci prin raportare la caracterul lor necesar faţă de specificul concret al activităţilor desfăşurate, aşa cum prevede expres pct. 48 din H.G.44/2004, pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Codului fiscal, care prevede că pentru a deduce cheltuielile cu serviciile de management, consultanţă, asistenţă sau alte prestări de servicii trebuie să se dovedească de către contribuabil „necesitatea efectuării cheltuielilor prin specificul activităţilor desfăşurate”.
Instanţa a considerat de asemenea lipsită de relevanţă pentru soluţionarea cauzei de faţă jurisprudenţa Curţii de Justiţie a Uniunii Europene din cauzele C-32/2003 şi C-110/94 (INZO), care privesc o situaţie de fapt străină de cea a litigiului dedus judecăţii. Astfel, cauza C-32/2003 se referă la caracterul de persoană impozabilă al unei persoane care a încetat efectuarea unei activităţi economice, dar care, deoarece contractul de închiriere prevede o clauză de ne-reziliere, continuă să plătească chiria şi taxele aferente locaţiei respective. Or, în cauză, organele fiscale nu au contestat caracterul de persoană impozabilă al recurentei, iar caracterul necesar al plăţii chiriei în temeiul unui contract de închiriere încheiat anterior încetării activităţii şi care prevede o clauză de nereziliere se apreciază după alte criterii decât caracterul necesar al cheltuielilor cu serviciilor de consultanţă şi contabilitate contractate de recurentă în perioada de inactivitate pe lângă cele pe care le avea contractate în perioada sa de activitate.
S-a apreciat că sunt străine de obiectul pricinii de faţă şi referirile la cauza C-110/94 (INZO), care se referă la condiţionarea deductibilităţii cheltuielilor efectuate de un contribuabil anterior desfăşurării operaţiunii taxabile de depunerea unei cereri în acest sens anterioare exigibilităţii taxei şi restricţionarea în timp a acestei deductibilităţi prin instituirea unui termen de 1 an, situaţii care nu se regăsesc în prezenta cauză.
Pentru aceste considerente, apreciindu-se ca netemeinice criticile formulate, în temeiul art.312 alin.1 C.proc.civ., recursul a fost respins ca nefondat.
2. Decizie privind regularizarea situaţiei privind obligaţiile suplimentare stabilite de controlul vamal. Suspendare. Caz bine justificat
Art.14 din Legea nr.554/2004
Art.109 alin.6, art.187 alin.1 şi 2 din H.G. nr.1114/09.11.2001
Art.2 din Ordinul M.F.P. nr.687/2001
Art.78 din Ordinul nr.7521/2006
Art.11 din Acordul G.A.T.T. din Partea I – Reguli de evaluare în vamă
Codul vamal
Curtea constată că, vreme de aproape 5 ani, organele vamale au dat eficienţă, în temeiul aceloraşi dispoziţii legale aplicabile şi pe baza aceleiaşi situaţii de fapt, corect şi exhaustiv stabilită de la momentul depunerii declaraţiei vamale, documentelor integral depuse la acel moment de către recurentă, care şi-a dovedit buna-credinţă şi nu a ascuns în niciun fel valoarea tranzacţiei autoturismului, ci, din contră, a depus atât facturile cât şi chitanţele de achiziţionare a autoturismului şi a menţionat în declaraţie preţul total facturat.
O astfel de conduită din partea organelor vamale este de natură să creeze o prezumţie simplă de regularitate în privinţa manierei de completare a declaraţiei vamale, adoptate de către recurentă, atâta vreme cât o perioadă îndelungată de timp intimata nu a dat societăţii niciun motiv să se îndoiască de legalitatea declaraţiei sale vamale şi pe parcursul acestei perioade nu a intervenit nicio schimbare în situaţia de fapt pe deplin stabilită la momentul declaraţiei vamale. În concret, nefiind depus vreun nou document sau vreo nouă probă, pur şi simplu organele vamale substituie o interpretare diferită a textelor legale, pe care o suprapune unei situaţii de fapt pe deplin stabilită în urmă cu aproape 5 ani.
Interpretarea complexă pe care intimata o dă în întâmpinare textelor de lege, care erau în vigoare şi ar fi putut fi invocate şi la momentul depunerii declaraţiei vamale, vine în contradicţie cu practica cu caracter de regularitate a organelor vamale pe durata a peste 4 ani, astfel încât se creează premisele unui dubiu în privinţa corectitudinii noii interpretări date prin decizia pentru regularizarea situaţiei privind obligaţiile suplimentare stabilite de controlul vamal, cu atât mai mult cu cât aceasta stabileşte în sarcina recurentei sume cu titlul de majorări de întârziere şi dobânzi de întârziere într-un cuantum mai mare chiar decât debitul principal, pentru o datorie vamală pe care, în toată această perioadă, intimata nu i-a dat recurentei niciun indiciu că ar putea să o aibă.
Decizia nr. 1934/R-CONT din 21 septembrie 2011
