Efecte din punctul de vedere al impunerii proprietarului bunului închiriat
Curtea de Apel Cluj, Secţia a II-a civilă, de administrativ şi fiscal, decizia nr. 9302 din 3 octombrie 2013
Prin sentinţa civilă nr. 3091 din 14.05.2013, a Tribunalului Maramureş, a fost admisă acţiunea promovată de reclamantul C.I. în contradictoriu cu pârâtele: DIRECTiA GENERALA A FINANTELOR PUBLICE MARAMUREŞ şi
ADMINISTRATIA FINANTELOR PUBLICE VISEU DE SUS şi în consecinţă s-a anulat Decizia nr. 285/19.07.2012 emisă de Direcţia Generală a Finanţelor Publice Maramureş şi Deciziile de impunere nr. 24406150523231/2012, nr.
24406150523771/2012 şi nr. 24406150524017/2012 emise de pârâta Administraţia Finanţelor Publice Vişeu de Sus.
Pentru a hotărî astfel, prima instanţă a reţinut următoarele:
Prin Decizia nr. 285/19.07.2012 emisă de Direcţia Generală a
Finanţelor Publice Maramureş a fost respinsă contestaţia promovată de reclamantul C.I. împotriva deciziilor de impunere pentru plăţi anticipate cu titlu de impozit pe anul 2008 nr. 24406150523231/2012, pe anul 2009 nr. 24406150523771/2012 şi pe anul 2010 nr. 24406150524017/2012 din data de 26.04.2012 emise de pârâta Administraţia Finanţelor Publice Vişeu de Sus la data de 26.04.2012, contestaţia având ca obiect suma de 119.562 lei, reprezentând plăţi anticipate cu titlu de impozit aferent veniturilor din cedarea folosinţei bunurilor, în baza contractului de închiriere nr. 5/01.10.2008.
În cuprinsul deciziei sus menţionate se reţine că Serviciul Juridic din cadrul Direcţiei Generale a Finanţelor Publice a judeţului Sibiu prin adresa nr. 6846/14.02.2012 a solicitat Direcţiei Generale a Finanţelor Publice a judeţului Maramureş să-i comunice dacă contractul de închiriere nr. 5/01.10.2008 încheiat între C.I., în calitate de locator şi SC F.C. SRL din Sibiu, aflată în , în calitate de locatar, a fost înregistrat la organul fiscal competent.
Având în vedere contractul de închiriere nr. 5/01.10.2008 şi raportul nr. 3 al lichidatorului judiciar întocmit pentru SC F.C. SRL în care se menţionează că proprietarul C.I. a realizat venituri în sumă de 995.000 lei din închirierea bunurilor care fac obiectul contractului menţionat, prin aceeaşi adresă s-a solicitat să se comunice dacă beneficiarul venitului a achitat impozit pe în conformitate cu prevederile art. 61 din Legea nr. 571.2003 privind Codul fiscal, cu modificările şi completările ulterior.
Prin adresa nr. 4271/16.02.2012 Administraţia Finanţelor Publice Vişeu de Sus a comunicat Serviciului Juridic din cadrul Direcţiei Generale a Finanţelor Publice a judeţului Sibiu, că nu a fost înregistrat contractul de închiriere nr. 5/01.10.2008 la organul fiscal competent, care la data încheierii contractului era Administraţia Finanţelor Publice Dragomireşti şi a solicitat o copie a acestuia în vedere impunerii din oficiu a venitului realizat de proprietar, fiind primit cu adresa nr. 17110/18.04.2012.
Prin adresa nr. 8445/03.04.2012 Administraţia Finanţelor Publice Vişeu de Sus a notificat contribuabilul C.I. că are obligaţia să depună o declaraţie privind venitul estimat, în termen de 15 zile de la încheierea contractului între părţi, având în vedere că a realizat venituri din cedarea folosinţei bunurilor în baza contractului de închiriere nr. 5/01.10.2008 începând cu anul 2008, nedepunerea declaraţiei atrăgând
după sine stabilirea din oficiu a obligaţiei de plată, potrivit art. 83 alin. 4 din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală.
Se arată că în condiţiile în care reclamantul nu a depus declaraţiile privind venitul estimat din cedarea folosinţei bunurilor, contractul de închiriere nr. 5/01.10.2008 a fost înregistrat la Administraţia Finanţelor Publice Vişeu de Sus în data de 26.04.2012 sub nr. 150. Contractul a fost încheiat pentru perioada 01.10.200801.10.2010 şi are ca obiect închirierea unor mijloace fixe pentru reparaţii şi modernizare a drumurilor, preţul închirierii fiind de 41.458 lei/lună.
Prin referatul privind estimarea bazei de impunere nr. 10171/26.04.2012 organele fiscale din cadrul Administraţiei Finanţelor Publice în temeiul art. 83 alin. 4 din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală şi a comunicării nr. 6846/14.02.2012 a Direcţiei Generale a Finanţelor Publice a judeţului Sibiu au stabilit în sarcina contribuabilului C.I. pentru anii 2008, 2009 şi 2010 venituri brute în sumă de 124.374 lei, 497.496, respectiv 374.485 lei şi cheltuieli deductibile aferente în sumă de 31.094 lei, 124.374 lei, respectiv 93.621 lei.
Administraţia Finanţelor Publice Vişeu de Sus a emis la data de 26.04.2012, pe numele contribuabilului C.I., deciziile de impunere pentru plăţi anticipate cu titlu de impozit nr. 24406150523231/2012, nr. 24406150523771/2012 şi nr. 24406150524017/2012, stabilind plăţi anticipate cu titlu de impozit în sumă totală de 119.562 lei din care 14.925 lei pentru anul 2008; 59.700 lei pentru anul 2009 şi 44.937 lei, pentru anul 2010 pentru veniturile nete estimate conform referatului privind estimarea bazei de impunere nr. 10171/26.04.2012.
Prin adresa nr. 15458/07.06.2012 Biroul Soluţionarea Contestaţiilor a solicitat Direcţiei Generale a Finanţelor Publice a judeţului Sibiu copii ale documentelor din care să rezultă că SC F.C. SRL a achitat suma de 995.000 lei, reprezentând contravaloarea chiriei bunurilor care fac obiectul contractului de închiriere nr. 5/01.10.2008.
Cu adresa nr. 30964/03.07.2012 Serviciul Juridic din cadrul Direcţiei Generale a Finanţelor Publice a judeţului Sibiu a transmis raportul nr. 3 privind modul de îndeplinire a atribuţiilor de către administratorul judiciar şi răspuns la „Precizările” depuse de creditorul bugetar Direcţia Generală a Finanţelor Publice a judeţului Sibiu, întocmit de administratorul judiciar G.I. SPRL din Sibiu, pentru debitoarea SC F.C. SRL, ce a fost depus la data de 02.02.2012 la dosarul aflat pe rolul Tribunalului Sibiu, având ca obiect procedura falimentului debitoarei şi balanţele de verificare din data de
01.12.2010 şi 01.05.2011.
Direcţia Generală a Finanţelor Publice a judeţului Sibiu a solicitat clarificarea situaţiei soldului contului 461 „Debitori diverşi” la data de 31.12.2010 în sumă de 1.005.051,89 lei.
Din raportul nr. 3 rezultă că, această sumă reprezintă avansurile spre decontare acordate asociatului O.N.F., din care suma de 995.000 lei a fost justificată de acesta prin plata chiriei mijloace fixe care fac obiectul contractului nr. 5/01.10.2008, iar diferenţa prin plata parţială a creditului pe termen scurt în valoare de 25.000 lei, acordat de BCR şi evidenţiat în contul 519.1.
Conform balanţei de verificare la data de 01.05.2011 SC F.C. SRL figurează cu un rulaj creditorilor al contului „461” de 997.500 lei, în care se regăseşte şi plata chiriei mijloacelor fixe aşa cum a arătat lichidatorul judiciar în raportul nr. 3.
Contestaţia formulată de reclamant împotriva actelor administrative fiscale reprezentând deciziile de impunere a fost respinsă cu motivarea că, contestatorul nu a înregistrat la organul fiscal teritorial documentul de reziliere a contractului nr. 5/01.10.2008 în termen de 5 zile de la încheierea acestuia aşa cum prevede pct. 1711
din Normele metodologice de aplicare a Codului fiscal, aprobate prin H.G. nr. 44/2004, apreciindu-se că actul adiţional de reziliere a fost încheiat cu scopul sustragerii de la plata impozitului pe venit aferent chiriei în sumă de 996.355 lei, reţinându-se totodată că aşa cum rezultă din raportul nr. 3 privind răspunsul la „Precizările” depuse de creditorul bugetar Direcţia Generală a Finanţelor Publice a judeţului Sibiu, întocmit de administratorul judiciar G.I. SPRL din Sibiu, pentru debitoarea SC F.C. SRL, asociatul societăţii domnul O.N.F. a achitat suma de 995.000 lei, reprezentând plata chiriei mijloacelor fixe în speţă.
La solicitarea instanţei de a depune la dosar documentele de plată ale chiriei privind bunurile închiriate de la reclamantul C.I. societăţii insolvente SC F.C. şi care au făcut obiectul contractului de închiriere nr. 5/01.10.2008, lichidatorul judiciar desemnat în procedura insolvenţei debitorului SC F.C. SRL în Dosarul Tribunalului Sibiu, prin răspunsul aflat la fila 70 din dosar arătat că în actele contabile ale SC F.C. SRL Sibiu nu au fost identificate documente de plată a chiriei mijloacelor fixe închiriate de această societate de la C.I..
Pe de altă parte, din depoziţia numitului O.N.F., fost administrator statutar al societăţii insolvente SC F.C. SRL, reiese că aceasta a închiriat utilajele de la reclamant pentru a participa la o licitaţie, nu a mai participat la această licitaţie deoarece nu au reuşit să achite garanţia de participare, situaţie în care nu a intrat în posesia utilajelor închiriate de la reclamant motiv pentru care contractul de închiriere a fost reziliat la aproximativ 2-3 săptămâni de la încheiere, susţinându-se totodată că nu a achitat reclamantului nici o sumă de bani cu titlu de chirie pentru utilaje.
Această stare de fapt a fost confirmată şi de martorul M.C.G., persoană care a asistat la discuţiile purtate între reclamant şi administratorul SC F.C. SRL legate de momentul rezilierii contractului de închiriere.
Astfel, din probele administrate a reieşit faptul că reclamantul C.I. nu a primit nici o sumă de bani cu titlu de chirie de la SC F.C. SRL în baza contractului de închiriere nr. 5/01.10.2008 în condiţiile în care utilajele care au făcut obiectul acestui contract nu au fost predate chiriaşului (locatarului).
Prin anexa nr. 1 la contractul de închiriere nr. 5/01.10.2008, încheiat la 01.11.2008 se prevede că părţile au convenit rezilierea contractului începând cu data de 01.10.2008 pentru că, la data fixată pentru predare utilajelor, respectiv 05.10.2008, locatorul nu a fost în măsură să prezinte şi să predea chiriaşului utilajele ce fac obiectul contractului, iar data fiind încetarea contractului începând cu 01.10.2008 şi pentru că utilajele închiriate nu au fost predate în posesia şi folosinţa chiriaşului, acesta nu datorează chirie pentru acestea.
În ceea ce priveşte invocarea de către organul de soluţionarea a contestaţiei administrative a neîndeplinirii obligaţiei de înştiinţare în scris, în termen de 5 zile, a faptului rezilierii contractului reţine că această obligaţie cade în sarcina părţilor contractante în situaţia în care contractul de închiriere a fost înregistrat de acestea la organul fiscal competent, or în situaţia de faţă contractul nu a fost înregistrat în condiţiile în care nu a produs efecte între părţi.
Pentru considerentele sus menţionate acţiunea a fost admisă potrivit dispozitivului.
Împotriva acestei hotărâri a declarat recurs pârâta Direcţia Generală a Finanţelor Publice Maramureş, solicitând casarea sau modificarea hotărârii recurate; rejudecarea cauzei în fond; respingerea acţiunii reclamantului.
În motivare arată că în privinţa declaraţiilor de martori: instanţa de fond şi-a fundamentat hotărârea pe declaraţiile unor martori care trebuiau înlăturate pentru ca, nu corespund exigentelor legale. Lipsa de eficacitate juridica a celor 2 declaraţii de
martor este rezultatul lipsei de credibilitate pe de o parte, iar pe de alta parte pentru ca legea materiala exclude de drept orice consecinţa juridica pentru o declaraţie de martor bare priveşte o suma mai mare de 250 de lei.
Într-adevăr, la data de 01.10.2011 a intrat în vigoare Noul (NCC) în conformitate cu dispoziţiile legii de punere în aplicare a acestuia. Noul Cod Civil nu mai conţine dispoziţii relative referitoare la declaraţiile de martori şi ar părea ca acestea pot fi formulate în orice condiţii, se refere la legea de drept material civil şi nu la legea procesuala. Aceste ipoteze sunt greşite. În speţa, fiind în continuare incidente normele Vechiului Cod Civil astfel cum precizează explicit art. 230 lit. a ultima ipoteza din Legea nr. 71/2011 (legea de punere în aplicare a Noului Cod Civil).
În drept, în conformitate cu art. 1191 şi următoarele din Vechiu Cod Civil se interzice explicit orice declaraţie de martor referitoare la o sumb mai mare de 250 de lei. Aceste dispoziţii sunt incidente spetei, întrucât cauza a Noului Cod de Procedura Civila. Instanţa trebuia sa înlăture din start declaraţia lui O.N.F., întrucât exista la dosarul cauzei documente care probează faptul ca, anterior aceeaşi persoana a dat o declaraţie de atesta o stare de fapt profund diferita de aceea declarata în fata instanţei. Respectiv, a declarat ca a luat din casieria firmei suma de 995.000 pentru plata utilajelor închiriate de la reclamant, pentru ca în prezenta cauza sa declare ca acest contract ar fi fost reziliat. Care sunt temeiurile pentru care instanţa ia dat prioritate declaraţiei date în fata instanţei îi sunt necunoscute, instanţa nemotivând aceasta atitudine în nici un fel. În orice caz, declaraţia de martor trebuia înlăturata pentru ca, aşa prevăd dispoziţiile Vechiul Cod Civil:
– art. 1193, 1194, în vigoare atâta timp cat prezenta cauza a fost înregistrata sub imperiul Vechiului Cod de Procedura Civila.
Pe de alta parte, declaraţia lui M.C. trebuia înlăturata atâta timp cat priveşte plata unor sume de bani mai mari de 250 de lei. Dispoziţiile legii materiale prevăzând explicit ca 6 declaraţie de martir ce priveşte încheierea sau rezilierea acestui contract este lovita de nulitate. Dispoziţiile art. 1193 şi 1194 din Vechiul Cod Civil sunt foarte clare şi cuc la excluderea celor 2 declaraţii de martor ca probe. Excluderea deriva din legea de drept material, care ar fi trebuit cunoscuta de instanţa de fond.
2. Referitor la consecinţele juridice ale neînregistrării contractului de închiriere şi a “rezilierii” acestuia: instanţa de fond a făcut aprecieri ce nu au nici o legătura cu normele legale şi cu probele depuse la dosarul de fond de către subscrisa. Astfel, după cum corect; s-a reţinut în Decizia nr. 285/19.07.2012 reclamantul avea obligaţia înregistrării contractului de închiriere, precum şi a unei eventuale rezilieri la organele fiscale, dar acesta nu a înţeles sa îşi respecte aceste obligaţii. Reclamantul susţine qa nu dispunea de bunurile prevăzute în contract, aceste susţineri trebuiau înlăturate la soluţionarea cauzei atâta timp Cat la capitolul obiectul contractului se prevede ca: mijloacele fixe închiriate sunt proprietatea exclusiva a lui Chindris loan şi sunt amplasate în Sibiu, având destinaţia de reparaţie şi modernizare drumuri publice.
Instanţa de fond apreciază ca, rezilierea trebuia notificata organului fiscal doar în cazul înregistrării contractului de închiriere. Aceasta ipoteză nu este legala. Reclamantul era obligat sa înregistreze contractul la organele fiscale, iar ulterior eventuala reziliere a acestuia.
Depăşirea atribuţiilor puterii judecătoreşti – motiv de recurs prevăzut de art. 304 pct. 4 Cod Procedura Civila.
După cum s-a apreciat în doctrina, exista un exces de putere atunci când puterea judecătoreasca: săvârşeşte un act pe care numai puterea legislativa sau executiva îl poate face; atribuie paloare legala unor abrogate, sau când tăgăduieşte orice valoare unui text care încă are legala, când critica pe legiuitor sau face presiuni
asupra lui. (V.M. Ciobanu, Tratat teoretic şi practic de procedura civila, Ed. Naţional, Bucureşti, 1997, pag. 387-388).
Criticile recurentei subsumate acestui motiv de recurs sunt legate de modul de desfăşurare al cercetării judecătoreşti în aceasta cauza, astfel cum a mai arătat, instanţa de fond şi-a fundamentat hotărârea pe 2 declaraţii de martor ambele interzise explicit de legea materiala, mai mult una este discutabila atâta timp cat atesta o stare de fapt diferita odată cu trecerea timpului.
Hotărârea a fost data cu greşita aplicare a legii – art. 304 pct. 9 Cod Procedura Civila: după cum a arăta mai sus legea civila excludea de drept cele 2 declaraţii de martor, trecând peste caracterul îndoielnic al depoziţiei lui în speţa dedusa judecaţii.
Instanţa de fond a comis erori de interpretare în ceea ce priveşte obligaţia înregistrării contractului de închiriere şi a unei eventuale rezilieri a acestuia. Legea prevăzând explicit obligativitatea înregistrării. Lipsa înregistrării contractului de închiriere prezuma pe de o parte, realizarea unui venit, iar pe de alta parte lipsa rezilierii contractului încheiat.
Analizând sentinţa atacată prin prisma motivelor de recurs şi a apărărilor formulate, Curtea reţine următoarele:
1. În materia obţinerii veniturilor din închiriere contractul este obligatoriu să fie înregistrat la organul fiscal pentru aşezarea impozitului aferent.
Conform art. 41 lit. c) din Codul fiscal între categoriile de venituri supuse impozitului pe venit sunt şi veniturile din cedarea folosinţei bunurilor. Conform art. 61 din acelaşi cod, veniturile din cedarea folosinţei bunurilor sunt veniturile, în bani şi/sau natură, provenind din cedarea folosinţei bunurilor mobile şi imobile, obţinute de către proprietar, uzufructuar sau alt deţinător legal, altele decât veniturile din activităţile independente.
De asemenea conform art. 82 din acelaşi cod, contribuabilii care realizează, între altele, venituri din cedarea folosinţei bunurilor sunt obligaţi să efectueze în cursul anului plăţi anticipate cu titlu de impozit pe venit, acestea fiind stabilite de organul fiscal prin emiterea unei decizii care se stabilesc, între altele, conform lit. a) pe baza contractului de închiriere.
Reclamantul a încheiat un contract de închiriere cu o societate comercială, recte F.C. SRL Sibiu, având ca obiect închirierea unor bunuri pe o perioadă de 2 ani începând cu data de 01.10.2008 până la data de 01.10.2010 pentru o chirie lunară de 41.458 lei.
Din corespondenţa autorităţilor fiscale ale Jud. Maramureş unde reclamantul îşi are domiciliul fiscal şi cele ale autorităţilor fiscale ale jud. Sibiu unde-şi are sediul fiscal locatarul rezultă că din punct de vedere fiscal acest contract nu a fost înregistrat la organul fiscal pentru impunere.
Motivul pentru care, susţine reclamantul, nu a fost înregistrat la organul fiscal teritorial a fost acela că actul de închiriere a fost reziliat, deşi s-a dovedit în cauză că asociatul societăţii chiriaşe a plătit reclamantului suma de 996.355 lei cu titlu de chirie.
Este evident că prin acest procedeu, închirierea unor bunuri, încasarea chiriei şi apoi rezilierea contractului fără repunerea părţilor în situaţia anterioară conduce la intenţia de fraudare a bugetului de stat şi la imposibilitatea stabilirii impozitului anticipat pe perioada de referinţă a contractului.
Prin urmare, absenţa menţionării rezilierii contractului nu este opozabilă organului fiscal, sens în care orice alte probe , inclusiv declaraţii de martori, nu pot servi la elucidarea stării de fapt în sensul urmărit de reclamant.
În ceea ce priveşte stabilirea stării de fapt fiscale aceasta are lot prin inspecţia fiscală, cercetarea la faţa locului, expertiză precum şi alte metode investigaţie.
Se observă că instanţa de fond a audiat martorii nu pentru stabilirea stării de fapt fiscale ci pentru a se clarifica raporturile contractuale dintre contribuabil şi un terţ aspect care nu poate fi lămurit decât într-un astfel de litigiu.
Şi este aşa, deoarece din actul nr. 30964 din 3 iulie 2012 al DGFP Sibiu rezultă că SC F.C. SRL Sibiu a plătit reclamantului suma de 995.000 lei cu titlu de chirie în temeiul contractului de închiriere nr. 5/01.10.2008, aspect care mai rezultă şi din raportul nr. 3 întocmit de administratorul judiciar al insolventei SC F.C. SRL Sibiu unde se afirmă că suma de 995.000 lei a fost plătită proprietarului bunurilor închiriate în contul chiriei mijloacelor fixe ce fac obiectul contractului nr. 5/01.10.2008 coroborată cu balanţa de verificare a societăţii de la data de 31.05.2012.
Faţă de cele ce precedă, se reţine că instanţa de fond a stabilit cu totul altă stare de fapt decât cea care rezultă din probele dosarului.
Faţă de cele ce precedă se vădeşte clar intenţia frauduloasă a reclamantului care cu ajutorul societăţii insolvente au urmărit fraudarea bugetului de stat prin sustragerea de la plata impozitului pe venit, actul adiţional privind rezilierea contractului evidenţiind clar acest lucru.
Executarea şi maniera de a contractului dintre părţi cu privire la plata chiriei nu priveşte organul fiscal în calitate de terţ, acesta fiind obligat să stabilească plăţile anticipate în baza menţiunilor din contract.
Faţă de cele ce precedă, Curtea reţine că Decizia nr. 285 din 19 iulie 2012 a DGFP Maramureş a fost emisă cu respectarea dispoziţiilor formale şi legale motiv pentru care se va reţine că sentinţa care o anulează nu este legală şi temeinică sens în care în temeiul art. 20 alin. 3 din Legea nr. 554/2004 corelat cu art. 304 pct. 9 şi art. 312 C.pr.civ. se va admite recursul , sentinţa va fi modificată în sensul respingerii acţiunii de contencios fiscal promovată de reclamant.
Curtea nu a validat motivul de casare prevăzut la art. 304 pct. 4 din căci acesta presupune că instanţa a soluţionat cauza dedusă judecăţii cu încălcarea limitelor de incidenţă a puterii judecătoreşti şi interferând astfel cu atribuţiile rezervate celorlalte două puteri ale statului: legislativă şi executivă.
Împrejurarea alegată de recurent conform căreia instanţa şi-ar fi fundamentat hotărârea pe două depoziţii de martor, afirmativ, ambele interzise de legea materială, nu face aplicabil art. 304 pct. 4 din legea procesual civilă ci pune problema legalităţii administrării probaţiunii aspect care intră în sfera de atribuţii a instanţei judecătoreşti.
