Curtea de Apel Cluj, Secţia a Il-a civilă, de administrativ şi fiscal, decizia nr. 9441 din 7 octombrie 2013
Prin sentinţa civilă nr. 7176 din 22.04.2013 pronunţată de Tribunalul Cluj în s-a admis cererea de chemare în judecată formulată de reclamanta S.C. M.C. S.R.L. în contradictoriu cu pârâta Direcţia Generală a Finanţelor Publice a judeţului Cluj.
S-a anulat Decizia nr. 498/19.06.2012 privind soluţionarea contestaţiei reclamantei.
S-a anulat în parte Decizia de impunere nr. F-CJ 23/16.01.2012 privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecţia fiscală, în ceea ce priveşte diminuarea TVA de rambursat cu suma de 20.162 lei.
Pârâta a fost obligată la restituirea sumei de 20.162 lei, cu dobânda fiscală aferentă începând cu data de 20.05.2012 şi până la restituirea efectivă
Pârâta a fost obligată la plata în favoarea reclamantei a sumei de 3.539,3 lei cu titlu de cheltuieli de judecată.
Pentru a hotărî astfel prima instanţă a reţinut că pe baza raportului de inspecţie fiscală din data de 16.01.2012, Direcţia Generală a Finanţelor Publice a judeţului Cluj a emis în sarcina reclamantei S.C. M.C. S.R.L. Decizia de impunere nr. F-CJ 23/16.01.2012 privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecţia fiscală, prin care s-a stabilit o obligaţie de plată a TVA în sumă de 20.701 lei, cu care s-a diminuat TVA în sumă de 54.710 lei solicitată de societate la rambursare prin decontul de TVA înregistrat sub nr.83934/21.10.2011.
Suma de 20.701 lei considerată nedeductibilă de echipa de control este formată din următoarele: suma de 205 lei, reprezentând TVA aferentă facturii nr. 152429/27.12.2010 constând în suport fixare schiuri pe maşină, suma de 334 lei reprezentând TVA aferentă facturii nr.7647/24.09.2011 care nu concura la realizarea operaţiunilor taxabile suma de 20.162 lei aferentă facturilor de leasing a autoturismului Mercedes-Benz C2000 pentru care societatea nu poate proba cu documente justificative (delegaţii, foi de parcurs, bonuri fiscale combustibil) faptul că autovehiculul achiziţionat prin contractul de leasing nr.102115/16.05.2011 este utilizat în folosul sau pentru realizarea de operaţiuni taxabile pentru societate.
Cu respectarea art. 205 şi urm. din Codul de procedură fiscală, reclamanta a formulat contestaţie împotriva acestui act administrativ fiscal, doar în ceea ce priveşte suma de 20.162 lei, respinsă prin Decizia nr. 498/19.06.2012 a Direcţiei Generale a Finanţelor Publice a judeţului Cluj, iar acum a atacat în contencios administrativ decizia de soluţionare a contestaţiei.
Din punctul de vedere al TVA, art. 145 alin. 2 lit. a din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările şi completările ulterioare, prevede că orice
persoană impozabilă are dreptul să deducă taxa aferentă achiziţiilor, dacă acestea sunt destinate utilizării în folosul operaţiunilor taxabile.
De asemenea, art. 21 alin. 1 dispune că ,Pentru determinarea profitului impozabil sunt considerate cheltuieli deductibile numai cheltuielile efectuate în scopul realizării de venituri impozabile, inclusiv cele reglementate prin acte normative în vigoare”.
Conform art. 146 alin. 1 lit. a, ,Pentru exercitarea dreptului de deducere a taxei, persoana impozabilă trebuie să îndeplinească următoarele condiţii: a) pentru
taxa datorată sau achitată, aferentă bunurilor care i-au fost ori urmează să îi fie livrate sau serviciilor care i-au fost ori urmează să îi fie prestate în beneficiul său de către o persoană impozabilă, să deţină o factură emisă în conformitate cu prevederile art. 155”.
În speţă, S.C. M.C. S.R.L. a prezentat facturile emise în conformitate cu prevederile art. 155 din Cod (aspect necontestat), însă organul fiscal a apreciat că, în plus, societatea trebuia să prezinte documente justificative care să ateste faptul că serviciile de leasing achiziţionate în baza contractului nr. 102115/16.05.2011 ar fi utilizate în folosul societăţii, pentru realizarea de operaţiuni taxabile; lipsa acestor documente atrage diminuarea TVA de rambursat.
În acest sens, pârâta se prevalează de dispoziţiile art. 6 din Legea contabilităţii nr.82/1991, republicată şi actualizată, conform cărora „(1) Orice operaţiune economico-financiară efectuată se consemnează în momentul efectuării ei într-un document care stă la baza înregistrărilor în contabilitate, dobândind astfel calitatea de document justificativ. (2) Documentele justificative care stau la baza
înregistrărilor în angajează răspunderea persoanelor care le-au întocmit, vizat şi aprobat, precum şi a celor care le-au înregistrat în contabilitate, după caz”.
Astfel, în ceea ce priveşte dreptul de deducere a TVA şi deductibilitatea cheltuielilor, legiuitorul prevede ca regulă generală a contabilităţii justificarea acestora de către agenţii economici, pe bază de documente.
Este adevărat că reclamanta a fost ţinută să dovedească utilizarea serviciilor de leasing în folosul societăţii, pentru realizarea de operaţiuni taxabile (obligaţie instituită şi de dispoziţiile art. 65 alin. 1 din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală), însă legiuitorul nu prevede strict şi limitativ care sunt aceste documente justificative obligatorii.
Pe cale de consecinţă, tribunalul a apreciat că reclamanta a făcut dovada propriilor susţineri, în conformitate cu prevederile art. 28 alin. 1 din Legea nr. 554/2004 raportat la art. 129 alin. 1 teza finală din şi art. 1169 Cod civil.
Astfel, chiar dacă pentru perioada verificată societatea mai are încheiat un contract de leasing financiar pentru achiziţionarea unui alt autoturism marca BMW, cu adresa emisă de Societatea A. în data de 08.02.2012 reclamanta a probat că acest autovehicul era indisponibil, aflându-se în service la data de 30.08.2011, dată la care a sosit la Iaşi un partener de afaceri de-ai societăţii (conform e-mail-ului ataşat), iar extrasul de cont depus a atestat achiziţionarea de carburant de către societate la Iaşi, la data de 31.08.2011.
Aceste înscrisuri sa-u coroborează cu procesul verbal de contravenţie nr.0496716/03.09.2011, care a atestat utilizarea în aceeaşi perioadă a autoturismului marca Mercedes Benz de către administratorul societăţii.
Chiar dacă societatea nu a fost în măsură să depună ordine de deplasare, foi de parcurs ori bonuri fiscale pentru achiziţia de carburanţi ştampilate şi cu indicarea
numărului de înmatriculare al autovehiculului, documente justificative care ar fi indicat în mod neechivoc utilizarea serviciilor de leasing pentru realizarea de operaţiuni taxabile, totuşi nu s-a putut face abstracţie de înscrisurile depuse de societate, de natură a sugera folosirea autovehiculului în interesul societăţii. Iar aceasta în condiţiile în care nu a existat o dispoziţie legală care să limiteze numărul autoturismelor care pot fi utilizate, cerinţa legală vizând doar deductibilitatea cheltuielilor .
Mai mult chiar, art. 64 din Codul de procedură fiscală prevede că „Documentele justificative şi evidenţele contabile ale contribuabilului constituie probe la stabilirea bazei de impunere. În cazul în care există şi alte acte doveditoare, acestea vor fi luate în considerare la stabilirea bazei de impunere”, iar art. 106 care reglementează obligaţia de colaborare a contribuabilului în cursul inspecţiei fiscale dispune că acesta „este obligat să dea informaţii, să prezinte la locul de desfăşurare a inspecţiei fiscale toate documentele, precum şi orice alte date necesare clarificării situaţiilor de fapt relevante din punct de vedere fiscal” (alin. 1 teza finală).
Referitor la incidenţa art. 21 alin. 3 lit. n din Codul fiscal cu privire la deductibilitatea limitată a cheltuielilor de funcţionare a autoturismelor, chiar organul fiscal a arătat prin decizia de soluţionare a contestaţiei că aceste prevederi legale nu fac obiectul prezentei cauze.
Tribunalul a mai notat şi faptul că prin Decizia de impunere nr. F-CJ-1324/31.08.2012 Direcţia Generală a Finanţelor Publice a judeţului Cluj a apreciat drept deductibilă şi a aprobat spre rambursare aferentă achiziţiei autoturismului în leasing, ceea ce a demonstrat că la controlul fiscal ulterior celui din prezenta cauză organul fiscal a apreciat că serviciile de leasing sunt utilizate în folosul societăţii şi pentru realizarea de operaţiuni taxabile.
Pentru toate aceste considerente, în temeiul art. 218 din Codul de procedură fiscală raportat la art. 18 din Legea nr. 554/2004, instanţa a admis prezenta cerere, a anulat decizia de soluţionare a contestaţiei şi a anulat în parte Decizia de impunere nr. F-CJ 23/16.01.2012, în ceea ce priveşte diminuarea TVA de rambursat cu suma de
20.162 lei.
În temeiul art. 117 alin. 1 lit. e şi art. 124 din O.G. nr. 92/2003, pârâta a fost obligată la restituirea sumei menţionate, cu dobânda fiscală aferentă începând cu data de 20.05.2012 şi până la restituirea efectivă.
Văzând dispoziţiile art. 274 alin. 1 din Codul de procedură civilă, pârâta a fost obligată la plata în favoarea reclamantei a sumei de 3.539,3 lei cu titlu de cheltuieli de judecată reprezentând contravaloarea taxei judiciare de timbru, timbru judiciar şi onorariu avocaţial achitat.
Împotriva acestei hotărâri a declarat recurs Direcţia Generală a Finanţelor Publice a Judeţului Cluj solicitând admiterea recursului, modificarea în totul a sentinţei atacate cu consecinţa respingerii acţiunii reclamantului.
În motivarea recursului, recurenta a arătat că sunt incidente motivele de recurs prev. de art. 304 pct. 9 C.pr. civ.
În fapt, prin sentinţa recurata, s-a admis cererea de chemare în judecata formulata de reclamanta SC M.C. S.R.L. cu consecinţa anularii deciziei nr. 498/19.06. 2012 privind soluţionarea contestaţiei şi a deciziei de impunere nr. F-CJ- 23/16.01. 2012 privind obligaţiile fiscale suplimentare de plata stabilite de inspecţia fiscala, în ceea ce priveşte TVA de rambursat cu suma de 20162 lei cu dobânda fiscala aferenta începând cu data de 20.05. 2012 şi până la restituirea efectiva. A fost de asemenea obligata pârâta la plata în favoarea reclamantei a sumei de 3.536,3 lei cu titlu de cheltuieli de judecata.
Pentru a dispune astfel, în esenţa, instanţa de fond retine şi motivează ca, într-adevăr, reclamanta este ţinuta să dovedească utilizarea serviciilor de leasing în folosul societăţii, pentru realizarea de operaţiuni taxabile – obligaţie instituita şi de dispoziţiile art. 65 alin. 1 din OG. nr. 92/2003 privind Codul de procedura fiscala, insa legiuitorul nu prevede strict şi limitativ care sunt aceste documente justificative obligatorii.
Instanţa de fond apreciază că atâta vreme cât reclamanta a prezentat facturile prin care reclamanta achita ratele de leasing, procesul-verbal de contravenţie nr. 0496716/03.09. 2011 prin care a fost amendata la legea circulaţiei şi a prezentat dovada ca autovehiculul mai vechi era indisponibilizat pentru reparaţii, s-ar fi administrat suficiente probe din care sa rezulte ca cel de-al doilea autoturism este folosit în interesul operaţiunilor taxabile şi prin urmare, taxa aferenta achiziţiei autoturismului în discuţie ar fi deductibila fiscal.
În sprijinul soluţiei pronunţate, instanţa de fond, mai notează că, prin Decizia de impunere nr. F-CJ-1324/31.08. 2012, Direcţia Generala a Finanţelor Publice Cluj ar fi apreciat ca deductibila taxa pe valoare adăugata aferenta achiziţiei autoturismului în leasing, ceea ce ar demonstra odată în plus ca actele administrative – fiscale contestate în prezentul dosar ar fi nelegale.
Nu este de acord cu soluţia instanţei de fond în temeiul considerentelor ce urmează:
În primul rând, în ceea ce priveşte controlul ulterior la care se refera instanţa de fond în finalul considerentelor soluţiei contestate, arătă că aceasta împrejurare nu poate sa influenţeze soluţia din prezenta cauza, atâta vreme cât controlul ulterior a vizat o alta perioada aferent căruia, este posibil ca reclamanta sa fi produs înscrisuri doveditoare din care sa rezulte ca a utilizat autoturismul în discuţie în activitatea pe care o desfăşoară şi nu în interes personal.
Referitor la obligaţia de plată a TVA în suma de 20.162 lei, anulată de instanţa, se impune să precizeze că instanţa de fond nu a analizat susţinerea conform căreia reclamanta, are 2 contracte de leasing încheiate pentru 2 autoturisme şi o singură persoana angajata – dl. P.S.A. care are şi calitatea de administrator al reclamantei.
Aşa cum rezulta din Decizia nr.498/19.06.2012 şi din motivaţia instanţei de fond, pentru a beneficia de exercitarea dreptului de deducere a TVA în suma de
20.162 lei din facturile de leasing aferente perioadei 01.04.2010-30.09.2011, reclamanta trebuie “sa dovedească utilizarea serviciilor de leasing în folosul societăţii, pentru realizarea de operaţiuni taxabile. obligaţie instituita şi de art.65(1) din
O.G.nr.92/2003 privind Codul de procedura fiscala […]”
Argumentul prin care, atât reclamanta, cât şi instanţa de fond, susţine ca legiuitorul nu prevede strict şi limitativ documentele justificative obligatorii pentru dovedirea serviciilor de leasing, este total neîntemeiat şi nejustificat, întrucât faptul că, în afara facturii fiscale, prevederile legale în vigoare, nu stipulează documentele justificative pentru deducerea TVA, reprezintă doar o omisiune a legiuitorului, ulterior reglementata prin Normele metodologice de aplicare a Legii nr.571/2003 privind Codul fiscal, atât în ceea ce priveşte profitul, cât şi în ce priveşte TVA (art.45A1, alin.2 din actul normativ invocat).
Astfel, pentru a putea beneficia de exercitarea dreptului de deducere a TVA în suma de 20.162 lei aferent ratelor de leasing pentru al 2-lea autoturism, societatea trebuia să deţină în afara facturilor fiscale de leasing şi documente justificative (foi de parcurs, ordine de deplasare, bonuri fiscale combustibil, etc.) care să facă dovada faptului că, autoturismul în cauza a fost utilizat, strict pentru activitatea firmei,
respectiv în folosul operaţiunilor sale taxabile, şi nu în scop personal ( se retine ca pe autoturism s-ar fi montat la un moment dat dispozitiv pentru schiuri).
În privinţa deducerii TVA de 20.162 lei, facturile prezentate de reclamanta, atesta doar obligaţia de plata a societăţii pentru folosinţa autoturismului respectiv, nu şi, modalitatea şi scopul în care acesta a fost utilizat, în speţa, utilizarea în scopul activităţii economice, şi implicit, în folosul operaţiunilor sale taxabile din punct de vedere al TVA.
Or, chiar daca, în afara facturii fiscale, legiuitorul nu prevede alte documente în justificarea deducerii TVA, din punct de vedere fiscal, agentul economic trebuia să demonstreze şi să probeze, cu documente justificative, modul în care foloseşte al 2-lea autoturism, conform celor precizate, atât în decizia de impunere, cât şi în decizia de soluţionare a contestaţiei.
Documentele prezentate de societate cu ocazia controlului şi a depunerii contestaţiei, respectiv contractul de leasing şi facturile de leasing, sunt aşa cum a mai arătat, documente necesare, dar nu şi suficiente pentru justificarea deducerii TVA aferent serviciilor de leasing pentru al 2-lea autoturism.
Afirmaţia reclamantei potrivit căreia, destinaţia achiziţiei poate fi dovedită cu orice mijloc de probă, chiar daca aceste mijloace de proba nu sunt documente justificative în sensul legislaţiei contabile, este eronată, deoarece:din documentele anexate contestaţiei depuse (Proces verbal nr. 0496716/03.09.2011 întocmit de Politia mun. Turda pe numele persoanei fizice -P.S.A. şi adresa emisa de Societatea A. privind intrările în service ale autoturismului BMW X5), nu rezulta necesitatea şi utilitatea încheierii celui de-al 2-lea contract de leasing pentru autoturismul Mercedes-Benz C 2000, ci doar faptul că:administratorul societăţii – ca persoana fizică – a încălcat regulile de circulaţie, şi nicidecum, faptul ca deplasarea, în cursul căreia a fost sancţionat de organele de politie,a fost făcuta în interesul activităţii societăţii;adresa emisa de Societatea A. cu cele 26 intrări în service ale autoturismului BMW X5 (tabel cu nr. înmatriculare, kilometraj, nr. şi data facturilor, serie saşiu, fără valoare în lei/lucrare reparaţie), nu numai ca, nu justifica necesitatea achiziţiei în leasing a unui nou autoturism, dar nu justifica nici utilizarea acestuia, în folosul activităţii societăţii şi a operaţiunilor sale taxabile, intrările în service ale acestui autoturism, neavând nici o relevanta.
Or, este obligaţia reclamantei de a dovedi şi proba actele şi faptele pe care le susţine, conform art.65(1) şi art. 64 din O.G.nr.92/2003 R privind Codul de procedura fiscala, cu modificările şi completările ulterioare.
În ce priveşte utilizarea în scopul activităţii economice a unui vehicul aceasta cuprinde, de regula, deplasări în tara sau în străinătate la clienţi / furnizori, pentru prospectarea pieţei, deplasări la punctele de lucru, la instituţiile bancare, vama, la oficiile poştale, la autorităţile fiscale, utilizarea vehiculului de către personalul de conducere în exercitarea atribuţiilor de serviciu, etc., fiind obligaţia persoanei impozabile sa demonstreze ca sunt îndeplinite toate condiţiile legale pentru acordarea deducerii TVA.
În vederea exercitării dreptului de deducere a TVA, persoana impozabila trebuie să deţină documente justificative pentru deducerea TVA şi să întocmească ordine de deplasare şi foi de parcurs, având completate, cel puţin, următoarele informaţii: ordine de deplasare – locul şi scopul deplasării, certificate şi vizate de societatea care dispune deplasarea, cât şi de cea la care s-a efectuat deplasarea, dovada plecării şi sosirii persoanelor în cauza, însoţite eventual de acte probatorii (contracte încheiate cu parteneri din tara, corespondenta purtata cu aceştia, bonuri de benzina, tichete autostrada, etc.),foi de parcurs – categoria de vehicul utilizat, scopul şi locul
deplasării, certificat de persoana, agentul economic la care s-a efectuat deplasarea, kilometrii parcurşi, norma proprie de consum carburant pe kilometru parcurs.
Având în vedere situaţia de fapt, împrejurarea că instanţa de fond ia act de împrejurarea că societatea nu a fost în măsura să depună ordine de deplasare, foi de parcurs, ori bonuri fiscale pentru achiziţia de carburanţi […] documente justificative care ar fi indicat în mod neechivoc utilizarea serviciilor de leasing pentru realizarea de operaţiuni taxabile, se pune fireasca întrebare: cum justifica reclamanta modul de folosire al autoturismului în folosul activităţii economice a societăţii şi a operaţiunilor sale taxabile şi cum se poate diferenţia, i operaţiunile efectuate de un contribuabil în sfera activităţii economice, de cele realizate în afara acesteia (spre exemplu, în scop personal) ?
Consideră că soluţia în prezent criticata este rezultatul aplicării greşite a dispoziţiilor legale la situaţia de fapt, motiv pentru care solicită admiterea recursului aşa cum a fost formulat.
În ce priveşte afirmaţia instanţei: “[…] nu se poate face abstracţie de înscrisurile depuse de societate, de natura a sugera folosirea autovehiculului în interesul societăţii. Iar aceasta în condiţiile în care nu exista o dispoziţie legala care să limiteze numărul autoturismelor care pot fi utilizate, cerinţa legala vizând doar deductibilitatea cheltuielilor.” precizează că, potrivit Deciziei de soluţionare a cauzei nr.498/19.06.2013, aşa cum cheltuielile referitoare la cel de al 2-lea autoturism, sunt considerate nedeductibile, fiind limitate la cel mult un singur autoturism pentru fiecare persoana cu atribuţii de conducere sau administrare, petenta având un singur angajat, în persoana dlui P.S.A., care are şi calitatea de administrator, întrucât cheltuielile respective reprezintă baza de calcul pentru TVA, pe cale de consecinţa fiscala, TVA aferenta facturilor de leasing pentru al 2-lea autoturism, a fost în mod corect şi legal considerata nedeductibila de către organul de control.
Intimata SC M.C. SRL a formulat întâmpinare prin care a solicitat respingerea recursului ca neîntemeiat, cu consecinţa menţinerii în tot a sentinţei atacată, ca fiind temeinică şi legală, cu cheltuieli de judecată.
În susţinerea motivelor, intimata a arătat că recursul este întemeiat în drept pe dispoziţiile art. 304 pct. 9 Cod de procedură civilă, însă expunerea de motive care stă la baza acestuia nu cuprinde argumente susceptibile să atragă nelegalitatea hotărârii primei instanţe şi nici nu indică în mod concret care sunt dispoziţiile legale ipotetic încălcate sau greşit aplicate în cauză de instanţa fondului.
Impozabilă care, pentru taxa achitată aferentă bunului ce i-a fost livrat, deţine o factură emisă în conformitate cu prevederile art. 155.
Prin textul legal mai sus invocat se instituie o prezumţie de deductibilitate a TVA în favoarea contribuabilului care deţine o factură asupra bunului livrat.
Or, din această perspectivă, intimata deţine facturile la care a făcut trimitere în cuprinsul cererii introductive (anexate acesteia), cerinţa sine qua non prevăzută de norma legală mai sus evocată fiind astfel îndeplinită.
Serviciile de leasing facturate în baza contractului nr. 102115/16.05.2011 sunt utilizate în folosul intimatei, pentru realizarea de operaţiuni taxabile.
Conform dispoziţiilor art. 145 alin. 2, lit. a Cod fiscal, orice persoană impozabilă are dreptul să deducă taxa aferentă achiziţiilor dacă acestea sunt destinate utilizării în folosul unor operaţiuni taxabile. Legea fiscală însă nu prevede cum trebuie demonstrată legătura dintre achiziţie şi operaţiunea taxabilă şi nu instituie în acest sens, nici măcar titlu exemplificativ, obligaţii în sarcina contribuabilului, aspect recunoscut şi consemnat de altfel şi de către pârâtă (pag. 6 paragraf 1 a Deciziei nr. 498/19.06.2012).
Recurentul a susţine că dovezile pe care trebuia să le deţină pentru a justifica folosirea vehiculului în scopul realizării de operaţiuni taxabile sunt ordine de deplasare şi foi de parcurs. După cum a dovedit însă, deductibilitatea cheltuielilor de transport excede cadrul legal al prezentului dosar, iar ordinele de deplasare şi foile de parcurs sunt necesare doar pentru dovedirea deductibilităţii acestor cheltuieli, nu şi a posibilităţii de a deduce TVA aferent contractului de leasing.
Prima instanţă corect a reţinut că necesitatea celui de-al doilea contract de leasing poate fi dovedită şi prin alte mijloace de probă, cu atât mai mult cu cât legea însăşi nu prevede că doar realizării de operaţiuni taxabile.
La data de 30.08.2011 autovehiculul utilizat în baza primului contract de leasing a fost prezentat unităţii service pentru o reparaţie. în perioada 31.08 –
01.09.2011, administratorul societăţii avea o întâlnire cu reprezentantul unui partener de afaceri italian în laşi. Deplasarea a fost efectuată cu cel de-al doilea autovehicul, fapt ce rezultă din Procesul-Verbal 0496716/03.09.2011 încheiat la întoarcere, în Turda.
Desigur, prin procesul verbal mai sus indicat s-a constatat o contravenţie rutieră, însă din cuprinsul acestuia rezultă marca şi nr. de înmatriculare al vehiculului (care este acelaşi cu cel care face obiectul contractului de leasing încheiat de subscrisa intimată), numele conducătorului auto (care este una şi aceeaşi persoană cu administratorul subscrisei, dl. Silviu Popa), precum şi locul în care se afla autoturismul, respectiv pe raza mun. Turda, localitate care se află pe traseul Iaşi-Cluj.
Toate aceste elemente, coroborate cu celelalte dovezi administrate în cauză, respectiv extrasul de cont care atestă achiziţionarea de carburant în laşi, în data de
31.08.2011, şi plata din contul SC M.C. SRL; mail-ul partenerului italian al societăţii intimate din data de 29.08.2011, care confirma sosirea acestuia la Iaşi în 30.08.2011 şi plecarea în 01.09.2011; atestă indubitabil împrejurarea că deplasarea la Iaşi, în intervalul 31.08.2011-01.09.2011, s-a efectuat cu autoturismul care face obiectul contractului de leasing, condus de către reprezentantul societăţii, în interesul realizării obiectului de activitate al acesteia.
În egală măsură, adresa Societatatii A. din 08.02.2012, depusă de asemenea în probaţiune, confirmă prezenţa celuilalt autovehicul al societăţii în service începând cu data de 30.08.2012;
Întrucât primul autovehicul era indisponibil (indiferent şi independent de motivul pentru care acesta se afla în service – pentru reparaţii sau alte lucrări de întreţinere) societatea a fost obligată să folosească celălalt vehicul, situaţie dovedită în faţa primei instanţe. Toate acestea au fost reţinute în mod just şi de instanţa fondului, în considerentele hotărârii pronunţată.
Serviciile de leasing corespund aşadar unor cheltuieli efective, sunt justificate de documente (facturile menţionate), apar înregistrate în evidenţa contabilă, iar îndeplinirea acestor condiţii prejmă scopul achiziţionării, respectiv în interesul activităţii, mai ales că societatea intimată are ca obiect de activitate “Intermedierea în comerţul cu maşini, echipamente industriale, nave şi avioane”, iar automobilul este bunul cel mai important care le permite să se deplaseze la sediile clienţilor actuali sau potenţiali, fiind aşadar utilizat în scopul obţinerii de venituri pentru societate.
După cum a făcut referire în prezentul înscris, organul de inspecţie fiscală a apreciat însă că documentele care să poată demonstra utilizarea vehiculului pentru realizarea de operaţiuni taxabile sunt exclusiv Ordinele de deplasare şi Foile de parcurs.
Aşa cum a arătat şi în faţa instanţei de fond, potrivit normelor specifice de întocmire şi utilizare a documentelor financiar-contabile, aprobate prin O.M.F.P. nr.
3512/2008, Ordinul de deplasare (delegaţie – cod 14-5-4), serveşte ca dispoziţie către persoana delegată să efectueze deplasarea, document pentru decontarea de către titularul de avans a cheltuielilor efectuate, document pentru stabilirea diferenţelor de primit sau de restituit de titularul de avans şi/sau document justificativ de înregistrare în contabilitate. Acest document financiar-contabil este reglementat în grupa “salarii şi alte drepturi de personal’, fără nicio legătură cu vreun rol al său în justificarea modului de utilizare a unor servicii.
Chiar dacă ar fi deţinut astfel de documente financiar-contabile, ele ar fi justificat decontarea de către societate a unor cheltuieli efectuate de către un delegat şi nicidecum modul de utilizare a unor servicii de leasing.
Foaia de parcurs este reglementată de art. 27, al. 2, lit. b din HG nr. 1391/2006 pentru aprobarea Regulamentului de aplicare a Ordonanţei de urgenţă a Guvernului nr. 195/2002 privind circulaţia pe drumurile publice, act normativ fără legătură cu administrarea impozitelor şi taxelor. Competenţa de a verifica respectarea normelor privind circulaţia pe drumurile publice şi de a lua luarea măsurile legale în cazul în care se constată încălcări ale acestora se realizează de către poliţiştii rutieri din cadrul Poliţiei Române şi nu de către organele fiscale (art. 177 din HG nr. 1391/2006).
Prin urmare, foile de parcurs nu reprezintă documente care să justifice modul de utilizare a unor servicii de leasing.
În cuprinsul Deciziei nr. 498/19.06.2012, emisă de pârâta-recurentă D.G.F.P. Cluj în soluţionarea contestaţiei administrative, s-a reţinut că societatea nu a prezentat bonuri fiscale de achiziţie carburanţi, organul de control apreciind că existenţa unor astfel de înscrisuri, cu menţiunea pe acestea a denumirii cumpărătorului şi a numărului de înmatriculare al autovehiculului, ar fi constituit, pe lângă alte documente justificative, o dovadă a utilizării autoturismului în cauză în vederea realizării de operaţiuni taxabile. în susţinerea acestei poziţii, se invocă dispoziţiile pct. 46 alin. 2 din H.G. nr. 44/2004 privind normele metodologice de aplicare a Codului fiscal (fila 8 paragraf 6 a Deciziei nr. 498/19.06.2012).
Textul legal invocat, reglementează însă un cu totul alt domeniu, şi anume deducerea taxei pentru carburanţii auto achiziţionaţi, dispunând că aceasta poate fi justificată cu bonurile fiscale emise conform OUG nr. 28/1999, dacă sunt ştampilate şi au înscrise denumirea cumpărătorului şi numărul de înmatriculare a autovehiculului.
Prin urmare, ştampilarea bonului fiscal şi înscrierea denumirii cumpărătorului şi a numărului de înmatriculare a autovehiculului reprezintă condiţii pentru deducerea TVA aferentă achiziţionării de carburanţi auto şi nicidecum pentru justificarea modului de utilizare a serviciilor de leasing în temeiul căruia este folosit autovehiculul alimentat.
Nici organele de inspecţia fiscală, nici pârâta care a soluţionat contestaţia administrativă nu au indicat niciun temei de drept pentru care ar fi avut obligaţia de a deţine ordine de deplasare, foi de parcurs sau bonuri fiscale de achiziţie carburant auto completate cu denumirea şi numărul de înmatriculare a al autovehiculului.
Începând cu 01.07.2012, potrivit art. art. 1451 alin. 1 (astfel cum a fost modificat prin OUG nr. 24/2012)- (1) Prin excepţie de la prevederile art. 145 se limitează la 50% dreptul de deducere a taxei aferente cumpărării, achiziţiei intracomunitare, importului, închirierii sau leasingului de vehicule rutiere motorizate şi a taxei aferente cheltuielilor legate de vehiculele aflate în proprietatea sau în folosinţa persoanei impozabile, în cazul în care vehiculele nu sunt utilizate exclusiv în scopul activităţii economice.
Art. 451 alin. 2 din Normele metodologice de aplicare a Codului fiscal, adoptate prin HG 670/2012, dispune: “În cazul vehiculelor care sunt utilizate exclusiv
în scopul activităţii economice, în sensul art. 1451alin. (1) din Codul fiscal, taxa aferentă cumpărării, achiziţiei intracomunitare, importului, închirierii sau leasingului şi cheltuielilor legate de aceste vehicule este deductibilă conform regulilor generale prevăzute la art. 145 şi la art. 146-1471 din Codul fiscal, nefiind aplicabilă limitarea la 50% a deducerii taxei.”
Referitor la aserţiunea recurentei în sensul că instanţa de fond nu ar fi analizat susţinerea sa în sensul că intimata are încheiate două contracte de leasing şi o singură persoană angajată, aceasta este lipsită de acurateţe, întrucât prima instanţa a reţinut în mod just că nu există o dispoziţie legală care să limiteze numărul autoturismelor care pot fi utilizate, cerinţa legală vizând doar deductibilitatea cheltuielilor.
Pe de altă parte, potrivit dispoziţiilor art. 21 alin. 3 lit. n Cod fiscal, printre cheltuielile cu deductibilitate limitată se numără şi acelea care vizează funcţionarea, întreţinerea şi reparaţiile aferente autoturismelor folosite de persoane cu funcţii de conducere, deductibile limitat la cel mult un singur autoturism aferent fiecărei persoane cu astfel de atribuţii. Actul normativ evocat dispune aşadar în mod exclusiv şi totodată limitativ doar cu referire deductibilitatea cheltuielilor cu funcţionarea, întreţinerea şi reparaţiile autovehiculelor, iar nu şi cu privire la deductibilitatea TVA, aşa cu extrapolează, în interpretarea sa, pârâta. O altfel de interpretare ar însemna o veritabilă adăugare la lege, ceea ce este inadmisibil.
Motivul de recurs care vizează cheltuielile de judecată la care a fost obligată recurenta nu poate fi primit, obligaţia stabilită în sarcina sa fiind întemeiată pe dispoziţiile art. 274 C.proc.civ., iar aprecierile pe care recurenta le face cu privire la “specificul cauzei” şi dimensionarea cheltuielilor sunt de natură pur subiectivă, cu atât mai mult cu cât recurenta putea să evite aceste cheltuieli printr-o justă şi legală soluţionare a contestaţiei formulate de intimată pe cale administrativă.
Analizand recursul declarat prin prisma motivelor invocate Curtea apreciaza ca acesta este fondat pentru urmatoarele considerente:
Problema juridica dedusa judecatii este aceea de a stabili daca suma de 20.162 lei TVA aferenta facturilor de leasing pentru autoturismul marca Merceds-Benz C2000 este deductibila sau nu .
Organul fiscal a apreciat ca aceasta suma nu este deductibila fiscal intrucit reclamanta intimata nu poate proba cu documente justificative reprezentate de delegatii ,foi de parcurs ,bonuri fiscale combustibil imprejurarea ca autovehiculul sus mentionat ,achizitionat prin contractul de leasing nr.102115/16.05.2011, este utilizat in folosul sau pentru realizarea de operatiuni taxabile pentru societate.
Aceasta cerinta in vederea recunoasterii dreptului de deducere este impusa de art. 145 alin 2 lit a din Legea 571/2003 conform caruia deducerea taxei aferente achizitiilor este recunoscuta doar daca aceste achizitii sunt destinate utilizarii in folosul operatiunilor taxabile .
Curtea apreciaza contrar celor retinute de catre prima instanta ca actele prezentate de catre reclamanta intimata nu fac dovada utilizarii autovehiculului sus mentionat in folosul operatiunilor taxabile .
Chiar daca legea nu prevede in mod expres si limitativ care sunt documentele justificative in sensul sus mentionat nu este mai putin adevarat ca actele indicate de catre organul fiscal respectiv foi de parcurs ,ordine de deplasare sunt documente care stabilesc cu certitudine ca un angajat sau administrator al unei societati comerciale sa deplasat cu un autovehicul clar indicat in interesul activitatii acestei societati intr-o anumita locatie si cu un anumit scop subsumat operatiunilor taxabile .
Ca atare aceste documente chiar daca nu sunt expres indicate de legiuitor duc in mod neechivoc la o concluzie clara in sensul ca o persoana s-a deplasat cu un
anumit autovehicul intr-o anumita data si intr-un scop determinat fiind posibil apoi a se stabili cu certitudice ca acest scop corespunde folosului operatiunilor taxabile .
In speta reclamanta a depus o adresa emisa de SC A. SRL din care rezulta ca celalalt auovehicul al intimatei reclamante a fost prezentat in service la data de
30.08.2011 de 3 ori. Din aceasta adresa nu rezulta insa care a fost intervalul de timp in care acest autovehicul a stat in service fiind astfel posibil ca el sa fie prezentat la service in data de 30.08.2011 si in aceeasi zi dupa verificari si/sau reparatiile de rigoare sa fie disponibil si sa se poata circula cu el .
In ce priveste e-mail-ul aflat la dosarul de fond acesta face dovada ca un partener de afaceri a intimatei reclamate a propus o intalnire administratorului acesteia in intervalul 31.08.2011- 1.09.2011 in Iasi fara a rezulta in mod expres daca intalnirea este una de afaceri sau una personala .Totodata din acest e-mail nu rezulta cu ce autovehicul s-a deplasat la intilnire admnistratorul reclamantei
Extrasul de cont ce atesta achizitionarea de combustibil in Iasi in data de
31.08.2011 aflat la dosar face dovada ca administratorul reclamantei intimate s-a dus la intilnirea propusa fara insa a rezulta din acest extras de cont cu ce autovehicul s-a deplasat si din nou care a fost scopul deplasarii .
In concluzie cele trei acte separat sau impreuna nu atesta in mod neechivoc o deplasare a administratorului societatii cu autovehiculul in discutie in Iasi in vederea realizarii activitatii reclamantei .
Procesul verbal de contraventie din data de 3.09.2011 atesta doar ca administratorul reclamantei foloseste autovehiculul in discutie fara a stabili si scopul acestei folosinte, astfel ca acest proces verbal de contraventie nici singur, nici coroborat cu celelalte acte sus mentionate nu fac dovada neechivoca ca autovehiculul achizitionat in baza contractului de leasing a fost destinat utilizarii in folosul operatiunilor taxabile sau a fost destinat utilizarii in folosul personal al administratorului societatii reclamante.
Imprejurarea ca la controlul fiscal ulterior celui in cauza organul fiscal a apreciat ca serviciile de leasing sunt utilizate in folosul societatii pentru realizarea de operatiuni taxabile este irelevanta in speta fiind vorba de o alta stare fiscala verificata si stabilita prin respectivul control fiscal, obiectul prezentei cauze fiind limitat doar la actele si perioada indicate in raportul de inspectie fiscala .
In concluzie actele prezentate de catre reclamanta intimata nu fac dovada neechivoca ca autoturismul achizitionat in sistem de leasing si mai sus mentionat a fost utilizat in perioada de referinta pentru realizarea de operatiuni taxabile situatie in care nefiind indeplinite cerintele art. 145 alin. 2 lit a din Legea 571/2003 suma de
20.162 lei TVA aferenta facturilor de leasing nu este deductibila fiscal .
In consecinta Curtea in temeiul textelor de lege sus mentionate corob cu art. 304 indice 1 C.pr.civ ,art. 312 C.pr.civ va admite recursul declarat in speta si va modifica in intregime sentinta recurata in sensul respingerii cererii de chemare in judecata .
