– O.G. nr. 92/2003, art. 205 si urm.
Soluţionarea de către organele fiscale cu atribuţii jurisdicţionale a contestaţiei formulate împotriva unei decizii de impunere, fără a intra în cercetarea fondului, deşi se impunea acest lucru, trebuie sancţionată de instanţa de fond prin trimiterea contestaţiei spre a fi solutionată pe fond.
Faţa de respingerea ca nemotivată a unei contestaţii, intanţa de nu-şi poate exercita controlul de legalitate asupra actului administrat ce se cere a fi anulat.
Prin Sentinţa nr. 1558/1 iunie 2011 a Tribunalului Harghita, s-a admis în parte acţiunea formulată de reclamanta A.M.B., împotriva ANAF – D.G.F.P. Harghita şi în consecinţă, s-a anulat în parte Decizia nr. 52 din data de 18 Decembrie 2008, emis de ANAF – D.G.F.P. Harghita, în sensul că s-a eliminat din suma de 12.198 lei TVA, precum şi din suma de 2.012 lei , majorări de întârziere aferente TVA stabilit suplimentar, suma care a fost calculată cu titlu de TVA şi majorări de întârziere, asupra veniturilor în sumă de 93.195 lei, pentru care s-a dispus confiscarea.
De asemenea, s-a anulat în parte Decizia de impunere nr. 6721 din data de 5 Septembrie 2008, în sensul că s-a eliminat din suma de 12.198 lei TVA, precum şi din suma de 2.012 lei , majorări de întârziere aferente TVA stabilit suplimentar, suma care a fost calculată cu titlu de TVA şi majorări de întârziere, asupra veniturilor în sumă de 93.195 lei, pentru care s-a dispus confiscarea.
S-au menţinut celelalte dispoziţii din actele menţionate, şi s-a respins cererea reclamantei cu privire la anularea Procesului verbal de constatare a contravenţiilor nr. 0021185 din data de 4 Septembrie 2008.
S-a luat act de renunţare la judecarea cererii referitoare la suspendarea executării actelor administrative menţionate mai sus, şi de asemenea, la judecarea cererii privind introducerea în cauză a funcţionarilor care au contribuit la elaborarea, emiterea şi încheierea actelor contestate.
În considerentele hotărârii atacate s-a reţinut că prin acţiunea introductivă, precizată, s-a solicitat anularea Deciziei nr. 52/18.12.2008- act administrativ individual, privind soluţionarea contestaţiei împotriva Deciziei de impunere privind impozitul pe stabilit suplimentar de plată nr. 6721/05.09.2008, emisă de Activitatea de Inspecţie Fiscală, pe baza Raportului de inspecţie fiscală nr. 6720/05.09.2008, precum şi a procesului-verbal de constatare a contravenţiilor nr. 0021185/04.09.2008.
Instanţa de fond a reţinut că decizia atacată nr. 52/2008 a D.G.F.P. Harghita se impune a fi anulată în parte, întrucât potrivit prevederilor art. 48 din Legea nr. 571/2003 privind Codul Fiscal, cu modificările şi completările ulterioare, pct. 38 – 41 din Hotărârea Guvernului nr. 44/2004 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind Codul Fiscal, cu modificările şi completările ulterioare, venitul net anual rezultat din activităţi independente, determinat pe baza contabilităţii în partidă simplă potrivit Codului Fiscal, se stabileşte ca diferenţă între venitul brut şi cheltuielile aferente realizării venitului, deductibile conform datelor contabile.
Pentru a putea fi deduse, cheltuielile efectuate în scopul realizării veniturilor trebuie sa fie efectuate în cadrul activităţilor desfăşurate în scopul realizării venitului; să corespundă unor cheltuieli efective şi să fie justificate cu documente; să fie cuprinse în cheltuielile exerciţiului financiar al anului în cursul căruia au fost plătite; să respecte regulile privind amortizarea.
Organele fiscale au reţinut că în cazul reclamantei au fost înregistrate cheltuieli nedeductibile din punct de vedere fiscal şi astfel a fost diminuată baza impozabilă şi respectiv impozitul pe venit datorat bugetului de stat pentru perioada verificată cu 40.793 lei. Cu privire la această sumă a fost calculat impozit pe venit suplimentar în sumă de 9.667 lei pe anii 2004-2005.
Potrivit concluziilor expertizei, întocmite în cauză fila 167-172, impozitul pe venit datorat pe perioada 1 Ianuarie 2004-31 Decembrie 2006 este în sumă de 4.333,00 lei.
Concluziile cu privire la cheltuielile cu amortizarea nu au fost reţinute ca pertinente, întrucât temeiul legal invocat, respectiv H.G. 2139/2004, pentru aprobarea Catalogului privind clasificarea şi duratele normale de funcţionare a mijloacelor fixe nu poate fi aplicat în cauză, motivat prin aceea că acest act normativ potrivit art.2, a intrat în vigoare de la 1 Ianuarie 2005, iar reclamantul a achiziţionat autoturismul marca Opel Corsa în anul 2004.
De asemenea durata de amortizare a autoturismului Volkswagen achiziţionat în 2005, a fost stabilit la 4 ani de expert. Nici această concluzie nu a fost acceptată datorită faptului că H.G. 2139/2004, stabileşte pentru autoturisme durata normală de funcţionare între 4-6 ani, şi ca urmare, organul de control, ţinând cont de faptul că activitatea reclamantei nu presupune utilizarea intensă a autoturismului, a stabilit în mod corect durata medie de funcţionare pe 5 ani.
În expertiză, s-a mai reţinut că impozitul pe venit suplimentar nu s-a calculat asupra sumei confiscate, respectiv asupra sumei de 93.195 lei dar TVA a fost calculată şi asupra acesteia.
Potrivit O.G. 2/2001 confiscarea este definită ca o sancţiune contravenţională complementară, astfel nu poate fi o sumă purtătoare de accesorii, împrejurare care rezultă şi din prevederile art. 119 (2) din O.G.92/2003.
Împotriva acestei Sentinţe, au declarat recurs, în termenul legal, atât pârâta D.G.F.P. Harghita, cât şi reclamantul A.I.M.B., criticând hotărârea atacată, după cum urmează:
Pârâta D.G.F.P. Harghita a arătat că, hotărârea atacată este nelegală întrucât prin Decizia atacată nr. 52/2008 s-a apreciat că, contestatorul nu a motivat promovarea căii de atac administrative, pentru suma de 32.638 lei, astfel că, aceasta a fost respinsă ca nemotivată.
S-a mai arătat că, hotărârea instanţei de fond nu este legală întrucât, prin această hotărâre s-a anulat în parte decizia nr. 52/18.12.2008 şi decizia nr. 6721/05.09.2008 în sensul eliminării din suma de 12.198 lei a sumei care a fost calculată cu titlu de TVA asupra veniturilor în valoare de 93.195 lei pentru care s-a dispus confiscarea.
Instanţa de fond a reţinut că, potrivit OG nr. 2/2001 „confiscarea este o sancţiune contravenţională şi ca atare nu poate fi purtătoare de accesorii, nu poate avea natura nici a unui profit, nici a unui venit”.
În opinia recurentei D.G.F.P. Harghita, s-a procedat de către instanţă la aplicarea greşită a legii, fapt ce a determinat pronunţarea acestei hotărâri judecătoreşti, întrucât TVA nu are natura juridică a unor „accesorii” care în fapt se calculează la o obligaţie de plată principală.
Mai mult decât atât, arată că, prin precizările depuse la dosarul cauzei la termenul de judecată din data de 09.02.2011, a arătat punctul de vedere al organelor de inspecţie fiscală cu privire la raportul de expertiză întocmit în cauză, punct de vedere în care se arată expres că TVA stabilit suplimentar prin Decizia de Impunere nr. 6721/5.09.2008, nu este aferentă veniturilor confiscate, în sumă de 93.195 lei, ci este aferentă deficienţelor constatate pe linia achiziţiilor de bunuri.
Chiar şi în raportul de expertiză întocmit în cauză, şi care cuprinde concluzii contradictorii, rezultă că TVA-ul dedus şi neacceptat, nu se referă la suma de 93.195 lei supusă confiscării.
Ca urmare, punctul de vedere al organelor de inspecţie fiscală şi implicit, al D.G.F.P. Harghita, a fost clar exprimat în cauză, respectiv că nu s-a calculat TVA asupra sumei supuse confiscării.
Ca atare, recurenta D.G.F.P. Harghita consideră că hotărârea instanţei de fond nici nu se poate pune în executare, în condiţiile în care, în suma stabilită cu titlu de TVA prin Decizia de Impunere, nu este inclus TVA aferent sumei confiscate.
Reclamanta A.I.M.B. a solicitat reformarea hotărârii atacate, susţinând în esenţă următoarele:
Prin sentinţa civilă pronunţată, instanţa de fond a eliminat majorările de întârziere din suma de 12.198 lei TVA şi din suma de 2.012, menţinându-se restul obligaţiilor suplimentare stabilite prin Decizia de Impunere.
Faţă de această situaţie, reţinută în mod incorect de organele de inspecţie fiscală, recurenta A.I.M.B. a solicitat administrarea probei cu efectuarea unui raport de expertiză contabilă, pentru determinarea corectă a obligaţiilor sale bugetare, considerând că aceste obligaţii au fost stabilite în afara cadrului legal.
Astfel, în raportul de expertiză financiar-contabilă, depus pentru termenul din 24.03.2010, s-a arătat că în Raportul de Inspecţie Fiscală din 5.09.2009, stabilirea impozitului pe venit suplimentar este incorect.
Tocmai din această cauză, recurenta a mai solicitat ca expertul să precizeze de ce anume s-a calculat incorect impozitul pe venit suplimentar, şi astfel, a fost completat raportul de expertiză, prin care s-a evidenţiat că impozitul pe venit cu majorări este de 4.333 lei.
Este adevărat că intimata a depus un punct de vedere cu privire la aceste concluzii, prin care s-a completat raportul de expertiză, însă nu a formulat şi obiective distincte, pentru ca expertul să revină asupra punctului său de vedere.
În ce priveşte intervenţia din 2.02.2011, prin care pentru termenul din 9.02.2011 s-a subliniat că expertul a avut în vedere o altă perioadă, această afirmaţie este una gratuită, fiindcă rezultă chiar din preambulul Raportului de Inspecţie Fiscală, faptul că perioada verificată este 2004-2008.
În ce priveşte TVA-ul stabilit, rezultă că, în mod incorect această taxă s-a stabilit şi asupra veniturilor confiscate, ceea ce constituie practic o taxare dublă, fiind constituită asupra a ceea ce s-a şi confiscat.
Este adevărat că asupra sumelor confiscate, ca şi măsură complementară sancţiunii contravenţionale, nu se pot calcula dobânzi şi alte penalităţi, dar cu toate acestea s-au calculat, deci aceste considerente din sentinţa civilă recurată tind tocmai pentru anularea acestor obligaţii suplimentare, nu şi pentru menţinerea lor.
Examinând hotărârea atacată, prin prisma acestor considerente, precum şi din oficiu potrivit art. 3041 Cod procedură civilă, Curtea a reţinut următoarele:
Potrivit acţiunii precizate de reclamantă, ca urmare a renunţării la soluţionarea petitelor 2 şi 3, la termenul din 17 noiembrie 2009, instanţa de fond a fost chemată să se pronunţe cu privire la anularea în parte a Deciziei nr. 52/18.05.2008, respectiv pct. 1, vizând respingerea contestaţiei ca nemotivată, pentru suma de 32.638 lei, reprezentând impozit pe venit pentru anii 2004-2005, cu majorările aferente şi pentru suma de 12.198 lei TVA pentru perioada 01.01.2004 – 31.03.2008, cu majorările aferente.
În aceste condiţii, primul aspect care viza Decizia nr. 52/2008 şi care trebuia avut în vedere de către instanţa de fond, era verificarea legalităţii soluţiei de respingere a contestaţiei, ca urmare a admiterii excepţiei nemotivării contestaţiei formulate împotriva Deciziei de Impunere nr. 6721/5.09.2008 emisă de pârâtă.
În acest sens, Curtea a constat că, după cum s-a reţinut chiar în preambulul deciziei atacate, la pct. I, contestatoarea a expus argumentele pentru care apreciază ca nelegală Decizia de Impunere, referindu-se la veniturile realizate din activitatea neautorizată în sumă de 93.195 lei, la TVA-ul deductibil, la combustibilul decontat pe baza bonurilor fiscale, precum şi la cuantumul cheltuielilor cu amortismentul mijloacelor de transport. A indicat, de asemenea, motivele pentru care apreciază că cele constatate de către organele fiscale sunt nelegale (filele 8, 9 dosar de fond), astfel încât, în aceste condiţii, nu se poate susţine, cu suficient temei, că ar fi fost încălcate dispoziţiile art. 206 alin. 1 lit. c şi d Cod procedură fiscală, care ar atrage respingerea, ca nemotivată, a contestaţiei.
În aceste condiţii, constatările primei instanţe, cu privire la fondul cauzei, sau mai exact referitor la decizia atacată, reprezintă, de fapt, o primă soluţionare a pretenţiilor reclamantei.
Mai exact, prin soluţionarea Deciziei nr. 52/2008, fără a intra în cercetarea fondului, şi fără a examina motivele de fapt şi de drept invocate prin contestaţie, instanţa de fond a soluţionat, la rândul ei, atât acţiunea introductivă cât şi contestaţia, faţă de decizia atacată, neputându-se exercita controlul de legalitate tocmai ca urmare a respingerii acesteia ca nemotivată.
Aşadar, în opinia Curţii, soluţionarea de către organele fiscale, cu atribuţii jurisdicţionale, a contestaţiei reclamantei fără a intra în cercetarea fondului, deşi se impunea acest lucru, ca urmare a argumentelor invocate în contestaţie, se impunea fi sancţionată de către instanţa de fond, prin admiterea acţiunii şi trimiterea contestaţiei, spre a fi soluţionată, în fond, de către D.G.F.P. Harghita.
Neprocedând astfel, instanţa de fond a pronunţat o hotărâre nelegală, realizând motivul prevăzut de art. 304 pct. 9 Cod procedură civilă, soluţia care se impune fiind, aşadar, admiterea recursului, potrivit art. 312 alin. 1 teza I Cod procedură civilă.
Ca urmare a admiterii recursului, hotărârea atacată urmează a fi modificată în parte, în sensul admiterii acţiunii introductive, aşa cum a fost precizată, şi, respectiv, anularea pct. 1 din Decizia nr. 52/2008, cauza urmând a fi trimisă, sub acest aspect, spre soluţionarea, pe fond, de către D.G.F.P. Harghita – Compartimentul de Soluţionare a Contestaţiilor a contestaţiei formulate împotriva Deciziei de Impunere nr. 6721/5.09.2008 şi Raportului de Inspecţie Fiscală nr. 6720/5.09.2008.
Pentru că nu au fost identificate şi alte motive de reformare a hotărârii atacate, ca urmare a examinării acesteia şi din oficiu, potrivit art. 3041 Cod procedură civilă, celelalte dispoziţii vor fi menţinute ca legale şi temeinice.
