Regimul juridic al uleiurilor uzate, colectate în urma schimburilor de uleiuri, utilizate apoi ca şi combustibil pentru încălzire.
Uleiurile uzate colectate de reclamantă în cadrul activităţii desfăşurate, sunt produse accizabile atunci când sunt utilizate drept combustibil pentru încălzire.
În aceste condiţii, corect a stabilit organul fiscal că reclamanta datorează accize pentru uleiul uzat utilizat pentru încălzire şi că în ceea ce priveşte exigibilitatea accizei sunt incidente dispoziţiile art. 206 ind. 6 şi 7 Cod fiscal.
În aceste condiţii, corect a stabilit organul fiscal că reclamanta datorează accize pentru uleiul uzat utilizat pentru încălzire şi că în ceea ce priveşte exigibilitatea accizei sunt incidente dispoziţiile art. 206 ind. 6 şi 7 Cod fiscal.
Secţia de contencios administrativ şi fiscal – Decizia nr. 4502/02 iunie 2014
Prin sentinţa nr. 4571/CA/2013 Tribunalul Sibiu a admis acţiunea în contencios administrativ formulată de reclamanta S.C. M.T. & B. S.R.L. în contradictoriu cu pârâtele DIRECŢIA REGIONALĂ A FINANŢELOR PUBLICE B. şi ADMINISTRAŢIA JUDEŢEANĂ A FINANŢELOR PUBLICE S.
A anulat decizia de impunere J – SB 4/20.12.2012 şi decizia nr. 38/14.02.2013, ambele emise de fosta D.G.F.P. S.
A dispus suspendarea executării deciziilor nr. 4/2012 şi nr. 38/2013, până la soluţionarea irevocabilă a cauzei.
Împotriva hotărârii instanţei de fond au declarat recurs pârâta DIRECŢIA GENERALĂ REGIONALĂ A FINANŢELOR PUBLICE B. şi ADMINISTRAŢIA JUDEŢEANĂ A FINANŢELOR PUBLICE S. solicitând admiterea recursului şi casarea sentinţei atacate, în sensul respingerii acţiunii.
În cererea de recurs au fost invocate următoarele motive:
În ceea ce priveşte aplicarea dispoziţiilor art. 206 şi următoarele din Legea nr. 571/2003 operaţiunilor de utilizare a uleiului uzat ca şi combustibil hotărârea este greşită.
Organul de inspecţie vamală a verificat activitatea intimatei-reclamante în ceea ce priveşte respectarea legislaţiei fiscale în domeniul produselor energetice şi a stabilit obligaţiile fiscale suplimentare generate de întrebuinţarea uleiurilor uzate drept combustibil pentru încălzire în centrala termică. S-a reţinut că în înţelesul Titlului VII art.206 ind. 16 alin. 1 din Legea nr.571/2003, uleiurile de motor, de transmisie şi de ungere sunt produse energetice, care nu sunt supuse accizării în condiţiile utilizării lor ca atare, conform destinaţiei conferite de producător, respectiv ca agent de lubrifiere în motoarele cu combustie internă, în cutiile de viteză şi alte mecanisme ale autovehiculelor.
Dar cât timp s-a constatat că intimata-reclamanta a schimbat ulterior modul de utilizare a uleiurilor uzate, că le-a reintrodus în circuitul economic, utilizându-le drept combustibil pentru încălzire în centrala proprie, a stabilit ca acestea au devenit produse energetice supuse accizării, deoarece nu există nicio altă dispoziţie contrară acesteia şi nici o exceptare expresă de la accizare a acestor uleiuri uzate.
Astfel, reziduurile de ulei din punct de vedere al Nomenclaturii combinate se încadrează la codul 2713, prevăzută in Regulamentul CEE nr. 2658/87, iar din punct de vedere fiscal la art. 206 ind. 16 alin 1 lit. b) din Legea nr. 571/2003 care prevede în mod expres ca, produsele energetice, altele (în speţa, NC 2713), decât cele prevăzute la alin.3 sunt supuse unei accize dacă sunt utilizate drept combustibil pentru încălzire.
Şi pct. 78 din HG nr.44/2004 prevede că „orice produs, altul decât cele de la alin. (3) al art. 206 ind. 16 din Codul fiscal, este supus unei accize, atunci când: (…) c) produsul este utilizat drept combustibil pentru încălzire sau combustibil pentru motor”.
Legiuitorul a prevăzut şi o procedură prealabilă pentru schimbarea regimului accizabil al produselor reintroduse în circuitul economic şi cărora li se schimbă regimul fiscal.
În acest sens intimata-reclamantă trebuia sa adreseze o solicitare Comisiei pentru Autorizarea Operatorilor de Produse Supuse Accizelor Armonizate din cadrul MFP în vederea încadrării uleiurilor uzate din punct de vedere al accizelor. Reclamanta nu a urmat, însă această procedură.
În actul de impunere s-a reţinut de asemenea corect ca, accizele devin exigibile în momentul eliberării pentru consum al produselor energetice, în conformitate cu dispoziţiile art.206 ind. 6 din Legea nr.571/2003.
În acelaşi sens legiuitorul a reglementat noţiunea de “eliberare pentru consum”, prin art. 206 ind. 7 din Legea nr.571/2003.
Având în vedere ca legiuitorul a prevăzut expres că, faptul generator al plăţii accizelor este generat de introducerea în circuitul economic a unui produs care prin efectul legii are regim de produs energetic purtător de accize, în mod corect s-au calculat sumele suplimentare înscrise în actul de impunere, astfel că se impune casarea hotărârii atacate.
Se impune de asemenea admiterea recursului şi casarea hotărârii greşite cât timp incinerarea uleiurilor arse constituie o activitatea prin care s-a schimbat regimul accizabil al produsului energetic utilizat ca şi combustibil, iar legiuitorul nu a prevăzut exceptarea de la plata accizelor.
Se critică hotărârea atacată şi în ceea ce priveşte admiterea cererii de suspendare a executării deciziei de impunere.
În drept, s-au invocat dispoziţiile la care s-a făcut referire în cuprinsul recursului.
Intimata-reclamantă a depus întâmpinare prin care a solicitat respingerea recursului.
În motivarea întâmpinării se arată că la emiterea deciziei contestate, recurenta – pârâtă a interpretat prevederile legale doar prin extragerea unor articole din prevederea legală, încălcând principiul interpretării si aplicării unitare a legii, în speţă a întregii secţiuni privind accizele.
Având în vedere starea de fapt, respectiv faptul că:
A. Uleiurile arse nu sunt produse energetice, respectiv nu se produc, nu exista vreo societatea comercială care să producă asemenea produse, fiind în fapt reziduuri ale uleiurilor necesare funcţionării motoarelor;
B. Uleiurile arse nu sunt importate, comercializate, extrase, ci sunt reziduuri ca urmare a folosirii unor produse energetice;
C. Uleiurile arse nu sunt eliberate pentru consum, ci reprezintă o distrugere a reziduurilor;
D. Pentru distrugerea reziduurilor nu există vreo prevedere legală, care să stabilească o acciză;
E. Eliberarea spre consum ar reprezenta deţinerea în scopuri comerciale sau importul, fapt ce nu se realizează, reieşind din obiectul de activitate al intimatei, precum şi din faptul că însăşi recurenta arată faptul că uleiurile arse sunt colectate de la clienţii deserviţi;
F. Distrugerea totală nu se consideră ca fiind o eliberare spre consum, în condiţiile în care co-incinerarea se realizează folosind o instalaţie pentru care este emisă autorizaţie emisă de APM;
Rezultă fără putere de tăgadă că decizia contestată s-a bazat pe o interpretare eronată a prevederilor legale.
Se mai arată că în condiţiile în care pentru producerea si vânzarea uleiurilor, care vor deveni uzate, se plătesc accize, plata unei noi accize pentru co-incinerarea reziduurilor, ar fi o dublă impunere, care nu este legală.
Se precizează că uleiurile arse nu constituie produs energetic, în condiţiile în care intimata reclamantă nu deţine instalaţie care să funcţioneze doar urmare a alimentării cu uleiuri arse
Aşa cum reiese şi din documentaţia privind funcţionarea instalaţiei termice Buderus, pentru fi utilizată aceasta necesită 100% motorină fără adaos, sau poate funcţiona 50% motorină cu 50% ulei ars.
S-ar fi putut considera uleiul ars ca produs energetic, doar în condiţiile în care intimata ar fi deţinut o instalaţie de încălzire, care să funcţioneze doar cu ulei ars, fără a fi necesară motorina.
Mai mult, este de reţinut faptul că uleiul ars nu poate fi utilizat ca şi combustibil, dat fiind că pentru incinerarea acestuia trebuie să existe un combustibil (motorina CLU) care să ridice temperatura necesară aprinderii reziduului.
Faţă de cele de mai sus, rezultă fără putere de tăgadă că această instalaţie a fost proiectată, tocmai pentru a incinera uleiul ars.
Se mai arată că instanţa de fond a admis acţiunea în contencios în mod temeinic, dat fiind că decizia a fost emisă pentru un fapt generator, care nu este reglementat la art. 206 ind. 5 şi următoarele din Codul Fiscal.
Nu în ultimul rând, în condiţiile în care legislaţia în vigoare nu prevede plata de accize pentru a incinerarea reziduului rezultat din utilizarea uleiurilor de motor, trebuie aplicat principiul „ubi lex non distinguit, nec nos distinguere debemus”
În drept, se invocă prevederile art. 205 şi următoarele din NCPC, a Codului Fiscal capitolul VII, art. 206 ind.1 şi următoarele, HG nr.44/2004 art.72 şi următoarele, Regulamentul European CEE nr.3658/87 Decizia nr.2008/118, Regulamentul European CEE 2658/87, HG nr.235/2007, art. 453 din NCPC.
În recurs nu au fost administrate probe noi.
Recurenta-pârâtă a invocat motivul de casare prevăzut de art. 488, alin. 1, pct. 8 NCPC, respectiv: hotărârea a fost dată cu încălcarea sau aplicarea greşită a normelor de drept material.
Motivul de casare a fost considerat întemeiat având în vedere următoarele considerente:
Obiectul de activitate al societăţii reclamante este întreţinerea şi repararea autovehiculelor.
În cadrul activităţii desfăşurate aceasta colecta uleiurile uzate rezultate în urma schimburilor de uleiuri efectuate în atelierul de service auto într-un rezervor subteran, iar ulterior le utiliza ca şi combustibil pentru încălzire în centrala proprie.
Conform autorizaţiei de mediu nr. SB …/10.07.2009 emisă de Agenţia pentru protecţia Mediului Sibiu, reclamanta avea obligaţia de a elimina prin co-incinerare în centrala proprie deşeurile reprezentând uleiuri uzate.
Din cartea tehnică a centralei rezultă că aceasta poate funcţiona fie, cu 100% motorină, fie cu 50% motorină şi 50% ulei uzat.
Aşadar, rezultă fără putinţă de tăgadă că uleiul uzat era folosit de reclamantă ca şi combustibil pentru încălzire.
Conform art. 206 ind. 16, alin. 4 Cod fiscal „produsele energetice, altele decât cele prevăzute la alin. (3), sunt supuse unei accize dacă sunt destinate a fi utilizate, puse în vânzare ori utilizate drept combustibil pentru încălzire sau combustibil pentru motor. Nivelul accizei va fi fixat în funcţie de destinaţie, la nivelul aplicabil combustibilului pentru încălzire sau combustibilului pentru motor echivalent”
Alin. 2, lit. c al pct. 78 din Normele metodologice prevede că orice produs, altul decât cele de la alin. (3) al art. 206^16 Cod fiscal, este supus unei accize, atunci când produsul este utilizat drept combustibil pentru încălzire sau combustibil pentru motor.
În continuare este prevăzută procedura pe care trebuie să o urmeze un operator economic aflat în această situaţie.
Astfel, acesta este obligat ca înainte de utilizarea produselor să adreseze o solicitare Comisiei, pentru încadrarea produselor respective din punctul de vedere al accizelor. Solicitarea va fi însoţită obligatoriu de buletinul de analiză al produsului respectiv, emis de un laborator agreat, de încadrarea tarifară a produsului efectuată de autoritatea vamală centrală şi de avizul Ministerului Economiei, Comerţului şi Mediului de Afaceri referitor la asimilarea produsului respectiv cu un produs echivalent pentru care sunt stabilite accize.
Curtea mai reţine că reclamanta nu a ales o altă variantă de valorificare a uleiurilor uzate (aceasta putea alegea ca acestea să fie vândute sau cedate pentru prelucrare în vederea obţinerii de produse accizabile de natura celor prevăzute la art. 206^16 alin. (2) din Codul fiscal către un antrepozit fiscal de producţie; de asemenea puteau fi supuse operaţiilor de ecologizare, în condiţiile prevăzute de normele metodologice;).
Având în vedere textele legale menţionate anterior concluzia care se impune este aceea că uleiurile uzate colectate sunt produse accizabile atunci când sunt utilizate drept combustibil pentru încălzire.
Curtea mai reţine că Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice a Judeţului S. nu are calitate procesuală pasivă întrucât nu are calitatea de emitent a actelor atacate.
Faţă de considerentele expuse anterior, Curtea în temeiul art. 498 alin. NCPC a admis recursul declarat de pârâta DIRECŢIA GENERALĂ REGIONALĂ A FINANŢELOR PUBLICE B. şi de ADMINISTRAŢIA JUDEŢEANĂ A FINANŢELOR PUBLICE S., a casat în tot sentinţa atacată, a admis excepţia lipsei calităţii procesuale pasive a ADMINISTRAŢIEI JUDEŢEANE A FINANŢELOR PUBLICE S. şi a respins acţiunea reclamantei.
În ceea ce priveşte recursul declarat împotriva aceleiaşi sentinţe cu privire la modul de soluţionare a cererii de suspendare:
Conform art.14, alin. 4 din Legea nr.554/2004 „hotărârea prin care se pronunţă suspendarea (…) poate fi atacată cu recurs în termen de 5 zile de la comunicare”.
În speţă, sentinţa nr.4751/CA/2013 a fost comunicată pârâtei în data de 07.01.2014, iar acesta a declarat recurs în data de 17.01.2014, adică cu depăşirea termenului de 5 zile prevăzut de lege.
Or, fiind vorba despre un termen legal şi imperativ, nerespectarea acestuia atrage sancţiunea tardivităţii, motiv pentru care instanţa a anulat recursul declarat de pârâta DIRECŢIA GENERALĂ REGIONALĂ A FINANŢELOR PUBLICE B. şi de ADMINISTRAŢIA JUDEŢEANĂ A FINANŢELOR PUBLICE S.
