Pentru a hotărî astfel, a reţinut, în esenţă, următoarele:
Potrivit art.131 lit.c din Normele Metodologice privind modul de ţinere a registrelor Comerţului, de efectuare a înregistrărilor şi de eliberare a informaţiilor, aprobate prin Ordinul nr.2594/C al Ministrului Justiţiei, la cererea de înregistrare a menţiunilor privind transmiterea convenţională a părţilor sociale la societatea cu răspundere limitată se ataşează dovada achitării impozitului pe câştigul din transferul părţilor sociale.
Judecătorul delegat, având în vedere tocmai dispoziţiile incidente în speţă, raportat la:
-rezidenţa în Suedia a cedentului E. J. E. J.;
-evitarea dublei impozitări asupra câştigului;
nu a dispus sub nici o formă ca petenta să achite impozitul în România, ci în conformitate cu reglementarea din normă a pus în vedere să facă dovada îndeplinirii obligaţiei fiscale, potrivit Convenţiei dintre Republica Socialistă România şi Regatul Suediei.
Prevederile Codului Fiscal român şi cele ale normelor nu contravin prevederilor convenţiei.
Ori instanţa nu a cerut, cum greşit a considerat petenta, că impozitul să se plătească în România.
Instanţa a cerut la termenul de la 28.04.2009 să facă dovada achitării impozitului, unde va găsi de cuviinţă petenta.
Petenta, firmă comercială română, cu statut de societate cu răspundere limitată, constituită iniţial, prin aportul a 5 asociaţi (persoane fizice), un român şi patru suedezi, este persoană juridică română, constituită pe teritoriul României şi se supune, în consecinţă legislaţiei autohtone.
În speţă, elementele de extraneitate, referitoare la transferul de către asociaţii suedezi, persoane fizice rezidente în Suedia impune ca, în ce-l priveşte pe dl .E.J.E.J., singurul dintre cei patru cetăţeni suedezi care realizează câştig prin cesionarea părţilor sociale, să se aplice convenţia internaţională pentru evitarea dublei impuneri, (urmând ca aceasta să plătească impozitul cuvenit în ţara unde este rezident).
Dar această chestiune nu exclude obligaţia ce revine societăţii comerciale petente, ca pentru înregistrarea menţiunii să îndeplinească şi condiţia dovezii plăţii impozitului. (Chiar dacă această operaţiune fiscală se realizează în altă ţară, evitându-se, astfel, dubla impunere).
Certificatul depus de petentă emis de Agenţia Fiscală din Suedia, B. S. nr.410-264503-09/5323 atestă doar calitatea de contribuabil rezident, nefiind în măsură să acopere condiţia impusă de lege pentru înscrierea menţiunii în registrul comerţului, de a dovedi achitarea efectivă a impozitului.
De altfel, din luna februarie şi până în luna mai, petenta a avut timpul material necesar pentru a cere fostului asociat suedez să îi transmită dovada plăţii impozitului fiscului acolo unde este rezident.
Cum firma petentă nu a înţeles să se supună dispoziţiilor legale, în sensul îndeplinirii şi a cerinţei dovedirii plăţii impozitului pe câştigul realizat prin transferul de către fostul asociat E.J.E.J. a numărului de 400 părţi sociale în valoare de 33.900 lei, echivalentul a 10000 USD, reprezentând 40% din capitalul social, (în condiţiile evitării dublei impuneri şi în conformitate cu convenţia menţionată) şi văzând dispoziţiile art.131(1) lit.c din Normele Metodologice privind modul de ţinere a registrelor Comerţului, de efectuare a înregistrărilor şi de eliberare a informaţiilor aprobate prin Ordinul nr.2594/C al Ministrului Justiţiei, judecătorul delegat a respins ca neîntemeiată cererea de înregistrare a menţiunii în Registrul Comerţului.
Împotriva acestei încheieri, în termen legal a declarat recurs petenta S.C.”O.” S.R.L. Focşani, înreg.sub nr.956/44/2009 pe rolul Curţii de Apel Galaţi- secţia comercială, maritimă şi fluvială.
Încheierea recurată a fost criticată sub aspectul nelegalităţii, pentru următoarele motive:
Hotărârea recurată nu cuprinde motivele de fapt şi de drept care au format convingerea instanţei, contrar prevederilor art.261 pct.5 C.pr.civ. (art.304 pct.7 C.pr.civ.).
Judecătorul delegat a făcut o greşită aplicare a prevederilor legale incidente speţei (art.304 pct.9 C.pr.civ.).
Astfel, cedentul persoană fizică care a cesionat părţile sale sociale la un preţ superior valorii nominale a acestora este rezident fiscal în Suedia.
Or, potrivit art.14 paragraful 3 din Convenţia pentru evitarea dublei impuneri cu privire la impozitele pe şi avere încheiată de Republica Socialistă România şi Regatul Suediei (publicată în B.O.nr.104/6.11.2078 şi ratificată prin Decretul nr.432/1978), câştigurile provenind din înstrăinarea oricăror bunuri, altele decât cele menţionate la paragrafele 1 şi 2 ale acestui articol, sunt impozabile numai în statul contractant al cărui rezident este cel care înstrăinează.
Din prevederile art.1 alin.4 şi art.118 alin.2 din Codul fiscal rezultă că, pentru aplicarea convenţiei de evitare a dublei impuneri, nerezidentul are obligaţia de a prezenta plătitorului de venit, în momentul realizării venitului, certificatul de rezidentă fiscală, obligaţie îndeplinită, în cauză de cedentul E.J.E.J.
A mai susţinut recurenta că, în ce priveşte conţinutul art.131 lit.c din Normele Metodologice aprobate prin Ordinul Ministrului Justiţiei nr.2594/C/2008, acesta prevede obligaţia depunerii dovezii achitării impozitului pe câştigul din transferul părţilor sociale, numai dacă este cazul.
Recurenta apreciază că legiuitorul a avut în vedere situaţia în care cedenţii sunt persoane cu rezidenţa fiscală în România, pentru a asigura colectarea impozitului la bugetul de stat, nu şi situaţia de faţă. Judecătorul delegat nu avea competenţa de a verifica dacă cerinţele fiscale privind plata impozitelor prevăzute de legea suedeză sunt îndeplinite sau nu.
În drept, a invocat disp.art.299, art.302 indice 1, art.303 alin.2, art.304 pct.7 şi 9, art.304 indice 1, art.312 alin.3 C.pr.civ., art.60 alin.3 din republicată, art.6 alin.4 din Legea 26/1990 republicată, cu modificările şi completările ulterioare.
Curtea de Apel Galaţi, prin decizia nr. 434/ 21 august 2009, a admis recursul declarat de S.C. „O.” S.R.L. şi a modificat încheierea recurată, în sensul admiterii cererii de înscriere menţiuni privind transferul părţilor sociale şi structura capitalului social.
Pentru a hotărî astfel, a reţinut următoarele:
În primul rând, hotărârea recurată cuprinde motivele de fapt şi de drept care au format convingerea instanţei, precum şi cele pentru care s-au înlăturat cererile părţilor (concret, motivele respingerii cererii de înscriere menţiuni privind transferul părţilor sociale şi, structura capitalului social la S.C „O.” S.R.L Focşani). Prin urmare, a constatat că au fost pe deplin respectate prevederile art.261 alin.1 pct.5 C.pr.civ., fiind nefondate criticile formulate în recurs, ce se subscriu motivului de nelegalitate prev. de art.304 pct.7 C.pr.civ.. De altfel, reprezentantul convenţional al recurentei, prin concluziile orale formulate şi prin concluziile scrise, nu a înţeles să mai susţină acest motiv de recurs.
Instanţa a constatat însă că judecătorul delegat a pronunţat încheierea recurată cu aplicarea greşită a dispoziţiilor legale incidente speţei (art.304 pct.9 C.pr.civ.) pentru cele ce se vor arăta în continuare:
Este adevărat că cedentul E.J.E.J. a înstrăinat părţile sociale deţinute la societatea petentă S.C.”O.”S.R.L Focşani la un preţ superior valorii nominale a acestora.
Este adevărat, de asemenea, că potrivit art.131 lit.c din Normele Metodologice privind modul de ţinere a registrelor comerţului, de efectuare a înregistrărilor şi de eliberare a informaţiilor, aprobate prin Ordinul nr.2594/C al Ministrului Justiţiei, la cererea de înregistrare a menţiunilor privind transmiterea convenţională a părţilor sociale la societatea cu răspundere limitată se ataşează dovada achitării impozitului pe câştigul din transferul părţilor sociale, dacă este cazul.
Dispoziţia sus-arătată este în acord cu prevederile art.65 alin.1 lit.c şi art.67 alin.3 lit.b din Codul fiscal, aprobată prin Legea 571/2003, cu modificările şi completările ulterioare, potrivit cărora operaţiunea de înregistrare a menţiunii transmiterii dreptului de proprietate asupra părţilor sociale în nu se poate efectua fără justificarea virării impozitului pe venitul din investiţii la bugetul de stat.
Aceste prevederi legale nu sunt aplicabile în situaţia de faţă, întrucât dobânditorul venitului este o persoană fizică nerezidentă fiscal în România.
Astfel, pe de o parte între Republica Socialistă România şi Regatul Suediei s-a încheiat Convenţia pentru evitarea dublei impuneri cu privire la impozitele pe venit şi avere, ratificată prin Decretul nr.432/1978 care, prin art.14 alin.3 stipulează că sunt impozabile numai în statul contractant al cărui rezident este cel care înstrăinează câştigurile provenind din înstrăinarea oricăror bunuri , altele decât cele menţionate la alineatele 1 şi 2.
Pe de altă parte, Codul fiscal, aprobat prin Legea 571/2003, prevede în mod expres că veniturile obţinute de nerezidenţi din transferul titlurilor de valoare, astfel cum sunt definite la art.65 alin.1 lit.c, emise de rezidenţi români, nu reprezintă venituri impozabile în România (art.115 alin.5).
În aplicarea acestor dispoziţii legale, prin Normele Metodologice de aplicare a Codului fiscal, aprobate prin H.G.nr.44/2004, cu modificările şi completările ulterioare (art.96 din Norme, ce interpretează art.116 – 118 din Codul fiscal) se arată că, în cazul tranzacţiilor cu titluri de participare efectuate între nerezidenţi (ca în speţa de faţă), se aplică prevederile menţionate în titlurile II şi III din Cod, în ceea ce priveşte obligaţia de calcul, reţinere şi virare a impozitului, numai în situaţia neprezentării certificatului de rezidenţă fiscală, sau atunci când România nu are încheiată convenţie de evitare a dublei impuneri cu statul de rezidenţă al beneficiarului câştigurilor din transferul drepturilor de proprietate.
Cu alte cuvinte, la data depunerii cererii de menţionare a cesiunii părţilor sociale, recurenta ar fi trebuit să facă dovada virării impozitului pe venitul din investiţii datorat de cedentul persoană fizică cu rezidenţă fiscală în Suedia, în condiţiile art.67 alin.3 lit.b din Codul fiscal, numai în situaţia în care nu s-ar fi depus certificatul de rezidenţă fiscală în Suedia al acestuia. Or, depunerea de către petenta-recurentă a certificatului nr.410-264503-09/5323 emis la data de 4.03.2009 de către Agenţia Fiscală din Suedia, scutea petenta de depunerea oricărei alte dovezi suplimentare.
De altfel, din prevederile art.131 lit.c din Normele Metodologice, aprobate prin Ordinul Ministrului Justiţiei nr.2594/C/2008 rezultă că cererea pentru înregistrarea menţiunilor privind transmiterea convenţională a părţilor sociale este însoţită de dovada achitării impozitului pe câştigul din transferul acestora (concret, impozit pe venitul din investiţii), numai dacă este cazul. Situaţiile de excepţie prevăzute de normă se referă nu numai la situaţia în care părţile sociale se înstrăinează la valoarea lor nominală ci şi la situaţiile în care venitul impozabil fiind obţinut de o persoană fizică nerezidentă, nu se impozitează în România.
În acest caz, legea prevede obligaţia depunerii certificatului de rezidenţă fiscală, aşa cum s-a arătat mai sus, iar nu dovada plăţii impozitului către bugetul statului de rezidenţă al beneficiarului câştigului.
Faţă de cele mai sus-arătate, a constatat că instanţa de fond a făcut o greşită aplicare a prevederilor art.67 alin.3 lit.b şi art.115 alin.5 din Codul fiscal raportate la disp.art.131 lit.c din Normele aprobate prin Ordinul M.J. 2594/C/2008, pronunţând o hotărâre nelegală, a cărei reformare s-a impus.
Aşa fiind, potrivit art.312 alin.3 rap.la art.304 pct.9 şi art.6 alin.4 din legea 26/1990 republicată, a admis recursul şi a modificat în tot încheierea recurată, în sensul admiterii cererii şi înscrierii menţiunilor solicitate în registrul comerţului.
