Legea nr. 31/1990, art. 227 alin. (1) lit. d)
Operaţiunile efectuate după dizolvare sunt premise dacă sunt operaţiuni specifice lichidării. Dar chiar dacă asociaţii ar fi făcut operaţiuni economice, sancţiunea ar fi fost atragerea răspunderii personale a administratorilor şi nu încetarea efectelor hotărârii de dizolvare.
C.A. Braşov, Secţia de administrativ şi fiscal, decizia civilă nr. 197/R din 20 martie 2009, Jurindex
Prin sentinţa civilă nr. 179/AF din 19 noiembrie 2008, s-a respins acţiunea în contencios administrativ formulată de reclamanta SC E. SRL B., în contradictoriu cu pârâtele Direcţia Generală a Finanţelor Publice B. şi Direcţia Controlului Fiscal B.
Pentru a pronunţa această soluţie, prima instanţă a reţinut următoarele:
In fapt, la data de 31 decembrie 2004, reclamanta a înregistrat profit în cuantum de 9.015.427.115 ROL, pe care l-a repartizat în totalitate la dividende, conform bilanţului şi pentru care s-a reţi
nut impozitul pe dividende în cotă de 5%, în sumă de 450.771.356 ROL.
Societatea reclamantă a fost constituită ca societate comercială cu răspundere limitată cu asociat unic, iar în acest context, asociatul unic în calitate de administrator, a adoptat la data de 30 noiembrie 2004, hotărârea de dizolvare a societăţii, prin transmiterea universală a patrimoniului către asociatul unic, fără lichidare la data de 30 decembrie 2004.
Potrivit acestei hotărâri, la data de 31 decembrie 2004 urma să fie inventariat întreg patrimoniul societăţii, să fie înregistrate toate veniturile şi cheltuielile acestei perioade, să fie întocmite situaţiile financiare şi să fie repartizat profitul.
Potrivit actului de dizolvare a societăţii reclamante, autentificat la Biroul Notarului Public „Asociaţii D.”, la data de 17 martie 2005 s-a hotărât modificarea statutului în sensul dizolvării societăţii fară lichidare, iar menţinerea dizolvării societăţii reclamante, s-a efectuat la la data de 21 martie 2005, aşa cum rezultă din informaţiile furnizate de Oficiul Registrului Comerţului de pe lângă Tribunalul Braşov.
In speţă, deşi asociatul unic al societăţii a procedat la distribuirea dividendelor anterior încheierii exerciţiului financiar pe anul 2004, această operaţiune este nelegală, nu produce consecinţe din punct de vedere fiscal, cu atât mai mult cu cât actul autentic de modificare a statutului şi menţinerea în Registrul Comerţului s-au efectuat în luna martie 2005.
In drept, potrivit art. 19 alin. (3) din Legea nr. 82/1991 „repartizarea profitului se înregistrează în pe destinaţii după aprobarea situaţiilor financiare anuale”, iar în acest sens sunt şi prevederile art. 272 alin. (5) din Legea nr. 31/1990, care stipulează că este interzisă încasarea sau plata de dividende sub orice formă, din profituri fictive care nu puteau fi distribuite în lipsă de situaţii financiare (bilanţ contabil), ori contrar celor rezultate din acestea”.
Potrivit dispoziţiilor art. 67 alin. (2) din Legea nr. 31/1990, dividendele se plătesc în termenul stabilit de Adunarea Generală a Acţionarilor, dar nu mai târziu de 8 luni de la data aprobării situaţiei financiare anuale aferente exerciţiului financiar încheiat.
Toate aceste prevederi conduc la concluzia logică conform căreia în speţă, numai după încheierea exerciţiului financiar 2004, după data de 31 decembrie 2004, asociatul unic putea distribui dividendele aferente din profitul net real anului 2004, în acest sens fiind şi art. 27 alin. (1) şi (2) din Legea nr. 82/1991, republicată.
In acest sens sunt şi concluziile expertului judiciar contabil Ş.E., potrivit cărora exerciţiul financiar 2004 s-a încheiat abia la data de 31 decembrie 2004 ora 24, repartizarea profitului net în sumă de 9.015.427.115 ROL nefiind legală în cadrul aceluiaşi an financiar.
Potrivit Ordinului ministrului finanţelor publice nr. 306/2002, situaţiile financiare aferente anului 2004 nu puteau fi întocmite până la 31 decembrie 2004 inclusiv pentru a asigura reflectarea reală a tuturor operaţiunilor economice şi financiare efectuate în cursul anului financiar, inclusiv cele din data de 31 decembrie 2004.
Instanţa a înlăturat concluziile expertului judiciar T.E. şi ale consilierilor experţi, relativ la situaţia specială în care s-a aflat societatea reclamantă privind procesul de dizolvare potrivit art. 221 alin. (1) lit. d) din Legea nr. 31/1990 şi necesitatea impozitării cu procentul de 5% a dividendelor încasate.
Astfel, după data dizolvării societăţii hotărâtă de asociatul unic la data de 31 decembrie 2004, s-a încheiat între societate şi administratorul asociat unic Contractul de împrumut cu termen de scadenţă 1 an (31 decembrie 2005), reclamantei revenindu-i obligaţia de plată a dobânzii, calculată la suma de 8.564.655.759 lei, reprezentând valoarea împrumutului.
Pe cale de consecinţă, după data de 31 decembrie 2005, societatea reclamantă a efectuat acte de comerţ, alte operaţiuni decât cele ale procesului de dizolvare, dizolvarea fiind hotărâtă tară operaţiune de lichidare.
In acest sens, sunt şi alte activităţi de natură economică efectuate de reclamantă după data de 31 decembrie 2004, respectiv încasarea de venituri din operaţiuni cu titlul de plasament în cuantum de 61.219 RON prin SC B. SA B., lichidate abia în luna ianuarie – februarie 2005, aspect reţinut şi de expert T.E.
In speţă, nu are relevanţă dacă după data de 31 decembrie 2004 societatea reclamantă a mai desfăşurat acte de comerţ specifice obiectului de activitate, ci dacă a efectuat operaţiuni economico-fînanciare, respectiv dacă a efectuat cheltuieli sau a încasat venituri ce au modificat profitul real al societăţii.
Cum impozitarea dividendelor se face în conformitate cu prevederile art. 71, alin. (1) din Legea nr. 571/2003 modificată prin art. 52 O.U.G. nr. 83/2004 şi pct. 144 din H.G. nr. 84/2005, instanţa a înlăturat susţinerile reclamantei privind retroactivarea prevederilor legale din anul 2005, pentru anul 2004.
De asemenea, pentru considerentele expuse, distribuirea dividendelor la finele anului 2004 pentru exerciţiul financiar 2004 este artificială şi nelegală, încercându-se astfel a se eluda prevederile legale
precitate, care stipulau un procent de impozitare de 10% pentru dividende în anul 2005.
împotriva acestei sentinţe a declarat recurs reclamanta SC E. SRL,
criticând-o pentru nelegalitate şi netemeinicie. In dezvoltarea motivelor de recurs se arată că: sentinţa este dată cu interpretarea greşită a legii, Iară suport în materialul probator administrat în cauză, cu încălcarea dispoziţiilor date de instanţa de control judiciar, se citează prevederile art. 19 alin. (3) din Legea nr. 82/1991, art. 67 alin. (2) şi art. 272 alin. (5) din Legea nr. 31/1990 şi art. 27 alin. (1) şi (2) din Legea nr. 82/1991, concluzionând că, în mod greşit a reţinut prima instanţă că repartizarea dividendelor nu se poate face decât după 31 decembrie 2004, ea se poate realiza după aprobarea situaţiilor financiare contabile, care în speţă erau aprobate în data de 31 decembrie 2004, nu se prescrie obligaţia distribuirii dividendelor ulterior datei de 31 decembrie 2004; „de regulă” exerciţiul financiar coincide cu anul calendaristic, dar în cazul său s-a hotărât dizolvarea înainte şi s-a încheiat exerciţiul financiar în 30 decembrie 2004; prima instanţă şi-a fundamentat soluţia exclusiv pe raportul de expertiză tehnică Ş., deşi concluziile suplimentului la raportul de expertiză întocmit de expertul non-desemnat îi erau favorabile. Acest raport a fost ignorat cu desăvârşire fară o motivare. Reclamanta s-a aflat în proces de dizolvare şi nu a mai efectuat acte de comerţ specifice obiectului de activitate, deci impozitul pe dividendele aferente anului 2004 este de 5%. Societatea se afla în situaţia specială de dizolvare prevăzută de art. 227 alin. (1), lit. d) din Legea nr. 31/1990; hotărârea de dizolvare îşi produce efectele specifice din 30 decembrie 2004. Societatea a întârziat trimiterea hotărârii la Registrul Comerţului, dată fiind situaţia ivită în urma controlului fiscal efectuat la cererea sa. Termenele prevăzute de art. 62 din lege pentru curgerea opoziţiei, curg de la data efectuării publicităţii pentru cei care nu avut cunoştinţă de hotărârea societăţii.
Operaţiunile efectuate după dizolvare sunt operaţiuni specifice lichidării. Chiar dacă ar fi făcut operaţiuni economice, sancţiunea ar fi fost atragerea răspunderii personale a administratorilor şi nu încetarea efectelor hotărârii de dizolvare. Instanţa a avut o motivare contradictorie, neraportându-se la situaţia concretă a societăţii. Niciunul din actele contabile încheiate de societate nu a fost contestat. Organul de control fiscal a concluzionat că operaţiunile contabile ale societăţii sunt întocmite în mod legal.
Aceste aspecte au fost confirmate şi de concluziile raportului de expertiză, conform cărora actele contabile ale societăţii pe perioada întregului an 2004 reflectă în totalitate operaţiunile economice, cu respectarea Legii contabilităţii nr. 82/1991; toate veniturile şi cheltuie-
Iile aferente acestei perioade sunt înregistrate în mod sistematic şi cronologic dând imaginea fidelă şi reală a poziţiei financiare a societăţii; nu au fost constatate operaţiuni aferente anului 2004, care să fi fost înregistrate în anul 2005, iar societatea, după data de 31 decembrie 2004 şi până la data menţionării dizolvării în Registrul Comerţului, nu a mai desfăşurat activităţi economice, altele decât cele aferente procesului de lichidare.
A primit o confirmare şi de la Ministerul Economiei şi Finanţelor în sensul că nu există niciun indiciu pentru a considera că demersurile respective ar încălca prevederile legale în vigoare. Doar pentru dividendele distribuite în 2005 se plăteşte 10% impozit.
In drept, îşi întemeiază cererea pe dispoziţiile art. 304, pct. 7, 8 şi 9 şi art. 3041 C. proc. civ.
La dosar a depus întâmpinare intimata pârâtă Direcţia Generală a Finanţelor Publice B., solicitând respingerea recursului declarat. Arată că, potrivit art. 71, alin. (1) din Legea nr. 571/2003, aşa cum a fost modificat prin O.G. nr. 83/2004 „veniturile sub formă de dividende distribuite începând cu anul 2005, se calculează prin aplicarea cotei de 10% asupra acestora”.
Conform art. 4 şi art. 19 alin. (3), art. 28 alin. (1) din Legea contabilităţii repartizarea profitului se înregistrează în după aprobarea situaţiilor financiare anuale, iar art. 67 alin. (2) din Legea nr. 31/1990 prevede că dividendele se plătesc după aprobarea situaţiei financiare anuale aferente exerciţiului financiar încheiat. Nu se puteau distribui dividende înainte de încheierea anului 2004.
Se citează prevederile art. 27 alin. (1) şi (2) din Legea nr. 82/1991 şi art. 71 alin. (1) din Legea nr. 571/2003. Nici la data depunerii contestaţiei, 3 august 2005, reclamanta nu efectuase nicio operaţiune specifică situaţiei de dizolvare. Penalităţile de întârziere au fost calculate conform art. 114, alin. (1) din O.G. nr. 92/2003.
Analizând actele şi lucrările dosarelor, sentinţa atacată raportat la motivele de recurs invocate, Curtea constată că recursul este fondat.
Reclamanta (…) E. SRL B. a înregistrat la data de 30 decembrie
2004 un profit pe care l-a repartizat în dividende şi a achitat pentru acest profit impozitul în cotă de 5% din suma înregistrată. Reclamanta este o societate comercială cu răspundere limitată, cu asociat unic. B. care a decis în data de 30 noiembrie 2004 să dizolve societatea corner-
cială. In vederea lichidării activităţii, reprezentantul acesteia s-a adresat Direcţiei Controlului Fiscal B. pentru închiderea rolului fiscal.
Direcţia Controlului Fiscal B. a efectuat în perioada 24 iunie
2005 – 5 iulie 2005 o inspecţie fiscală generală la E. SRL în vederea radierii acesteia din Registrul Societăţilor Comerciale.
Rezultatul inspecţiei a fost consemnat în procesul-verbal nr. 45.912 din 5 iulie 2005 şi s-au stabilit obligaţii suplimentare în sarcina societăţii de natura impozitului pe dividende aferent anului 2004.
S-a reţinut că, începând cu 1 ianuarie 2005 impozitul pe dividende este de 10% nu de 5% cum era până la data de 31 decembrie 2004 şi ca urmare, societatea comercială trebuie să plătească această diferenţă. S-a apreciat că exerciţiul financiar al unei societăţi poate fi încheiat doar după ultima zi a anului, iar distribuirea dividendelor se face în anul următor. Aceasta este situaţia normală („regula”) când societatea desfăşoară activitate comercială pe tot parcursul anului.
In speţă, reclamanta E. SRL s-a dizolvat prin Hotărârea asociatului unic în noiembrie 2004, şi a întocmit Bilanţul contabil aferent inclusiv cu repartizarea profitului în dividende imediat după luarea hotărârii de dizolvare a societăţii.
Art. 27 alin. (5) din Legea nr. 82/1991 a contabilităţii prevede că exerciţiul financiar al unei societăţi care se lichidează începe la data încheierii exerciţiului financiar anterior, în cazul de fată – 31 decern-brie 2003, şi se încheie în ziua precedentă datei când începe lichidarea, în cazul de faţă – 30 decembrie 2004.
Repartizarea profitului ca dividende s-a făcut pentru anul 2004 în data de 31 decembrie 2004. Faţă de situaţia specială a agentului economic, acesta avea dreptul să distribuie dividendele imediat după încheierea exerciţiului financiar, respectiv ziua precedentă datei când începe lichidarea.
Situaţiile financiare sunt întocmite corect de către societate, cuprinzând toate operaţiile economico-financiare efectuate în anul 2004, care au fost înregistrate cronologic în momentul efectuării lor. Acest aspect este reţinut şi de către organul fiscal şi de către experţii
desemnaţi în cauză.
Conform art. 19, alin. (2) din Legea nr. 82/1991 rezultatul definitiv al exerciţiului financiar se stabileşte la închiderea acestuia. In cazul de
fată s-a închis exerciţiul financiar la data de 30 decembrie 2004.
Repartizarea profitului se înregistrează în contabilitate după aprobarea situaţiilor financiare anuale, conform art. 19 alin. (3). Adunarea Generală a Asociaţiilor a aprobat situaţiile financiare şi a hotărât ca întregul profit să fie repartizat la dividend la data de 31 decembrie 2004.
Din analiza lucrărilor dosarelor se constată că reclamanta a respectat şi prevederile art. 67 alin. (2), (3) şi (4) din Legea nr. 31/1990.
Potrivit H.G. nr. 84 din 18 februarie 2005, se arată că aplicarea cotei de impozitare a dividendelor de 10% se realizează dividendelor distribuite începând cu data de 1 ianuarie 2005.
Se constată că dispoziţiile acestui act normativ nu se aplică dividendelor distribuite până la data de 1 ianuarie 2005.
Din toate înscrisurile depuse la dosar, analizate de trei experţi contabili desemnaţi în cauză, rezultă că reclamanta a distribuit dividendele la data de 31 decembrie 2004. în consecinţă, cota ce trebuia aplicată pentru calcularea impozitului pe dividende este de 5%.
Curtea reţine ca pertinente concluziile Rapoartelor de expertiză contabilă efectuate în cauză. Dividendele au fost plătite asociatului unic pe data de 31 decembrie 2004, dată care coincide cu închiderea exerciţiului financiar, după întocmirea şi aprobarea de către Adunarea Generală a Asociaţilor a situaţiilor financiare anuale, aprobarea repar-
tizării profitului la dividende şi plăţii acestora. In consecinţă, impozitul aferent dividendelor plătite este de 5%, respectiv de 45.077 lei, deci reclamanta E. SRL nu datorează un impozit suplimentar de 45.071 lei cu titlul de impozit pe dividende, calculat cu cota de 10% şi nici dobânzile şi penalităţile aferente calculate de organul fiscal în sumă de 712 lei.
Toată problematica dedusă judecăţii s-a raportat la legalitatea închiderii exerciţiului financiar şi aprobarea situaţiilor financiare, anterior datei de 31 decembrie 2004. In speţă, societatea s-a dizolvat prin hotărârea Adunării Generale în conformitate cu dispoziţiile art. 227 alin. (1) lit. d) din Legea nr. 31/1990, anterior sfârşitului de an, dispoziţiile legale nu impun ca dizolvarea unei societăţi să se realizeze la o anumită dată raportată în timp la anul calendaristic. Operaţiunile efectuate după dizolvare sunt operaţiuni specifice lichidării. Chiar dacă ar fi făcut operaţiuni economice, sancţiunea ar fi fost atragerea răspunderii personale a administratorilor şi nu încetarea efectelor hotărârii de dizolvare.
S-a susţinut că reclamanta ar mai fi efectuat activităţi economice şi în 2005 şi că nici până în prezent societatea nu e radiată din Registrul Comerţului. Conform rapoartelor de expertiză contabilă (toate inclusiv cel apreciat de prima instanţă ca fiind corect) societatea, după data de 31 decembrie 2004 şi până la data menţionării dizolvării în Registrul Comerţului, nu a mai desfăşurat activităţi economice, altele decât cele aferente procesului de lichidare. Radierea nu s-a realizat datorită litigiului de faţă.
Pentru toate acestei motive, instanţa în baza art. 312 alin. (1) C. proc. civ., raportat la art. 304 pct. 9 şi 3041 C. proc. civ., a admis recursul declarat de recurenta reclamantă E. SRL B. şi a modificat în tot sentinţa atacată, în sensul admiterii acţiunii formulate de reclamanta E. SRL B în contradictoriu cu pârâtele Direcţia Generală a Finanţelor Publice B şi Direcţia D. Fiscal B., şi a dispus anularea
deciziei emise de DGFP şi anularea decizia de impunere şi Raportul de inspecţie fiscală emise de Direcţia Controlului Fiscal B. privind impozitarea dividendelor distribuite de către reclamanta E. SRL B. în data de 31 decembrie 2004 cu cota de 10% şi nu cu cota de 5% aşa cum prevedeau dispoziţiile legale în vigoare la data distribuirii acestora.
S-au avut în vedere şi prevederile art. 274 C. proc. civ. La cererea reclamantei au fost acordate recurentei reclamante cheltuielile de judecată efectuate constând în contravaloarea expertizelor şi taxele de timbru şi timbru judiciar alte cheltuieli nefiind dovedite.
