Curtea de Apel Cluj, Secţia a Il-a civilă, de administrativ şi fiscal, decizia nr. 9306 din 3 octombrie 2013 Prin sentinţa civilă nr. 7436 din 26.04.2013, a Tribunalului Cluj, a fost respinsă cererea de chemare în judecată formulată de către reclamanta S.C. R.D. SRL în contradictoriu cu pârâta DIRECTIA GENERALĂ A FINANŢELOR PUBLICE A JUDETULUI CLUJ, având ca obiect contencios fiscal. Fără cheltuieli de judecată. Pentru a hotărî astfel, prima instanţă a reţinut următoarele:
Astfel, cu privire la declararea ca inactivă a S.C. V.A. S.R.L., instanţa a reţinut că derularea unor operaţiuni comerciale cu această societate a fost la alegerea reclamantei.
Atâta timp cât baza de date pe site-ul A.N.A.F. oferea informaţii publice cu privire la starea fiscală a contribuabililor, încheierea de operaţiuni comerciale cu societăţi inactive este imputabilă reclamantei.
Prin urmare, în sensul art. 11 alin.1 indice 2 din Legea nr. 571/2003, beneficiarii care achiziţionează bunuri şi/sau servicii de la contribuabili după înscrierea acestora ca inactivi, nu beneficiază de drepturi de deducere a cheltuielilor şi a taxei pe valoare adăugată aferentă achiziţiilor, cu excepţia achiziţiilor de bunuri efectuate în cadrul procedurii de silită.
Prin urmare, atâta timp cât S.C. V.A. S.R.L. a fost declarată inactivă începând cu data de 01.06.2011 şi cât bunurile nu au fost achiziţionate în cadrul procedurii de executare silită, reclamanta nu poate beneficia de deducerea T.V.A. pentru operaţiunile derulate cu societatea menţionată.
Nu este real că reclamanta este sancţionată pentru indisciplină fiscală a unei alte persoane juridice ci este sancţionată pentru ignorarea unor date publice cu referire la starea fiscală a partenerului comercial.
Cu privire la operaţiunile comerciale derulate cu S.C. H.C. S.R.L. instanţa a reţinut că organele fiscale au efectuat un control şi la această din urmă societate, stabilindu-se că începând cu anul 2009 şi până în prezent societatea nu a depus niciuna din situaţiile financiare anuale, că începând cu luna septembrie 2009 si până în prezent societatea nu şi-a mai înregistrat nicio declaraţie fiscală, în această situaţie fiind evident că societatea nu a înregistrat şi nu şi-a declarat venitul aferent facturilor emise către petentă, prin urmare nu a declarat şi nici nu a colectat TVA-ul aferent.
Tot în urma controlului efectuat cu privire la S.C. H.C. SRL organele fiscale au stabilit că nu a existat nicio societate care să întreţină relaţii comerciale cu societatea verificată, astfel încât S.C. H.C. SRL nu avea cum să livreze mai departe materialele de construcţii sau orice materiale. De asemenea, S.C. H.C. nu are angajaţi care ar fi putut presta activităţile factura către petentă. În aceste condiţii, în mod corect s-a apreciat că operaţiunile sunt fictive, neacordându-se reclamantei drept de deducere.
Atâta timp cât reclamanta nu a reuşit să dovedească în faţa organelor fiscale că scopul economic al tranzacţiei a fost atins, chiar după verificare tuturor argumentelor expuse de către reclamantă, instanţa a apreciat că organele financiare au reţinut în mod corect prevederile art. 20 lit. e din Legea nr. 241/2005 în sensul constatării ca fictive a operaţiunilor comerciale menţionate, între S.C. H.C. SRL si reclamantă existând doar un circuit a documentelor justificative, fără ca livrarea să fi fost efectivă.
Reclamanta nu a adus în sprijinul său alte probe care să răstoarne cele reţinute de către organele fiscale, astfel încât instanţa a respins cererea formulată. Fără cheltuieli de judecată.
Împotriva acestei hotărâri a declarat recurs reclamanta S.C. R.D. S.R.L., solicitând admiterea recursului aşa cum a fost formulat, modificarea sentinţei civile atacate, în sensul admiterii acţiunii în contencios administrativ îndreptată împotriva Deciziei nr. 572/06.08.2012 emisă de Direcţia Generală a Finanţelor Publice a judeţului Cluj, a Deciziei de impunere nr. F-CJ 189/06.03.2012 privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecţia fiscală şi a Raportului de inspecţie
fiscală nr. F-CJ 206/06.03.2012, acte administrative fiscale întocmite de Direcţia Generală a Finanţelor Publice Cluj – Activitatea de Inspecţie Fiscală.
În motivarea recursului arată că prin sentinţa civilă nr. 7436/ 26.04.2013, Tribunalul Cluj a respins acţiunea în contencios administrativ fiscal pe care subscrisa a formulat-o în contradictoriu cu pârâta DGFP Cluj pentru anularea Deciziei nr. 572/06.08.2012, a Deciziei de impunere nr. F-CJ 189/06.03.2012 privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecţia fiscală şi a Raportului de inspecţie fiscală nr. F-CJ 206/06.03.2012, acte administrative fiscale întocmite de Direcţia Generală a Finanţelor Publice Cluj.
Apreciază hotărârea Tribunalului Cluj ca fiind netemeinică, fiind data cu interpretarea greşită a prevederilor legale incidente speţei, instanţa îmbrăţişând fără rezerve punctul de vedere al pârâtei DGFP Cluj exprimat prin decizia de soluţionarea a contestaţiei.
Astfel,
1). Referitor la considerarea ca nedeductibilă a TVA în sumă de 5.765 lei aferentă a unui număr de 6 facturi fiscale emise de SC V.A. SRL, societate care a fost declarată inactivă, din oficiu de către organul fiscal.
Suma de 5.765 lei reprezintă totalul TVA aferentă unui număr de 6 facturi fiscale emise de SC V.A. SRL, facturi pe care subscrisa le-am achitat integral, le-am evidenţiat în şi ne-am declarat obligaţiile fiscale aferente acestora.
Faptul că la data de 01.06.2011, organul fiscal a declarat inactivă, din oficiu, societatea furnizoare SC V.A. SRL, nu poate fi constitui un motiv care să justifice prejudicierea noastră prin refuzul rambursării unei taxe (TVA) achitate , evidenţiate şi declarate de subscrisa.
Instanţa a reţinut faptul că derularea unor operaţiuni comerciale cu această societate a fost la alegerea subscrisei însă noi nu am avut cunoştinţă de faptul că organul fiscal a declarat ca inactivă SC V.A. SRL începând cu 01.06 2011, iar administratorul acesteia nu ne-a adus la cunoştinţă acest lucru, probabil şi pentru că nici el nu a cunoscut acest fapt.
Conform legislaţiei fiscale care reglementează declararea contribuabililor inactivi (Ordinul ANAF 2258/2010, OG 29/2011), organele fiscale pot declara din oficiu un contribuabil ca inactiv dacă acesta nu îşi îndeplineşte obligaţiile declarative pe parcursul unui semestru cu consecinţa anulării din oficiu şi a codului de înregistrare în scopuri de TVA al acestuia.
Probabil aceasta a fost situaţia furnizorului nostru SC V.A. SRL, care a fost declarat inactiv pentru motivul că nu şi-a depus declaraţiile fiscale pe parcursul unui semestru.
Potrivit Codului fiscal, tranzacţiile efectuate cu un contribuabil declarat de ANAF ca fiind inactiv nu sunt luate în considerare de către autorităţile fiscale.
În cazul unui control, aceste facturi sunt eliminate din baza de calcul a impozitului pe profit şi a TVA-ului deductibil, iar societăţilor comerciale care au primit facturi de la astfel de societăţi pe care şi le-au înregistrat în Ii se calculează dobânzi de întârziere pentru diferenţele de impozit şi de taxă rezultate.
Cu alte cuvinte, agenţilor economici care au avut ghinionul să facă afaceri cu societăţi declarate de fisc ca fiind inactive, nu li se permite exercitarea dreptului de deducere a TVA şi a cheltuielii de pe facturile emise de către firmele declarate inactive.
În acest caz, chiar dacă facturile emise de către SC V.A. SRL au fost plătite de către noi, au fost înregistrate în contabilitatea firmei noastre, le-am cuprins în declaraţiile fiscale depuse la organul fiscal şi noi am acţionat cu bună-credinţă atunci
când am încheiat relaţia comercială cu societatea furnizoare, suntem sancţionaţi pentru indisciplina financiară – fiscală a acestei societăţi, nerecunoscându-ni-se deductibilitatea TVA de pe facturile emise de acesta societate deoarece a fost declarată firmă inactivă din oficiu de către organele fiscale.
Menţionează că nu există o metodă eficientă de a ne proteja de riscul de a intra în relaţii economice cu firme declarate inactive şi de a înregistra în contabilitate facturile emise de acestea. Soluţia propusă de organele fiscale, de a consulta permanent pe site-ul ANAF starea furnizorului ori de cîte ori se primeşte o factură de la acesta, nu este deloc rezonabilă întrucât este o procedură greoaie, necesită un timp foarte mare de prelucrare şi înregistrare a documentelor, fiind extrem de costisitor din acest punct de vedere.
Pentru a ilustra dificultatea de a verifica pe site-ul ANAF fiecare factura primită, de la fiecare furnizor, dăm câteva date statistice publicate de către ANAF: până la finalul lunii iunie 2011, ANAF a declarat inactive un număr de 56.000 de firme, iar în luna august 2011 a declarat inactive 55.000 de firme.
În plus, de foarte multe ori intervin alte deficienţe: fie site-ul ANAF este nefuncţional sau blocat, fie lista contribuabililor inactivi este neactualizată şi prezintă erori. Spre exemplu, la sfârşitul lunii ianuarie 2012, Registrul contribuabililor inactivi nu era încă afişat pe site-ul ANAF, deşi ordinul care îl introduce intrase în vigoare de mai bine de două luni.
Cele mai sus menţionate au fost redate tocmai pentru a ne demonstra buna-credinţă şi de a argumenta susţinerea noastră conform căreia societatea noastră nu este în culpă şi este injust să fim sancţionaţi pentru conduita fiscală neglijentă a altei societăţi şi, cu atât mai mult, este profund nedrept să fim suspectaţi de fraudă. Cu atât mai nedreaptă ni se pare reţinerea, instanţa de fond conform căreia că am fost sancţionaţi pentru “ignorarea unor date publice cu referire la starea fiscală a partenerului comercial”.
2). Referitor la refuzul deductibilităţii TVA în sumă de 7.851 lei aferente achiziţionării unor materiale de construcţii şi alte produse de la SC H.C. SRL.
Recurenta a achiziţionat materiale de construcţii şi alte produse de la SC H.C.
SRL.
Astfel, referitor la achiziţionarea de materiale de construcţii pentru turnarea unei platforme de beton proprietatea SC T.C.G. SA, arătăm că societatea noastră a închiriat o platformă de beton de la SC T.C.G. SA în vederea depozitării deşeurilor achiziţionate de aceasta, întrucât platforma respectivă s-a deteriorat ca urmare a traficului cu maşini de mare tonaj, îngreunând în mod considerabil activitatea de colectare a deşeurilor, am efectuat lucrări de reparaţii şi amenajare a acesteia pentru a putea să ne continuăm activitatea societăţii.
Lucrările nu au fost de natura investiţiilor, a modernizărilor ci de natura reparaţiilor, ele nemajorând valoarea de intrare a mijlocului fix (a platformei) ci doar au avut ca scop restabilirea stării tehnice iniţiale, cheltuielile aferente fiind cheltuieli deductibile.
Platforma există în materialitatea ei. poate fi oricând verificată, ceea ce demonstrează realitatea efectuării lucrărilor. Aceste lucrări au fost absolut necesare şi utile pentru desfăşurarea activităţii societăţii noastre în bune condiţii. De asemenea, există martori care pot atesta atât faptul că am efectuat reparaţiile respective în mod efectiv cât şi faptul că societatea noastră a fost aceea care a utilizat platforma în scopul desfăşurării activităţii.
Instanţa de fond a ignorat prevederile actelor normative invocate de subscrisa în cuprinsul acţiunii, respectiv pe cele ale articolelor 146 alin (1) li ta) şi art. 155 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal.
În sensul reglementarilor legale menţionate, rezultă că, în calitate de persoană impozabilă, avem dreptul să deducem TVA aferentă bunurilor achiziţionate în situaţia în care bunurile sunt destinate utilizării în folosul operaţiunilor sale taxabile.
Înţelege de asemenea, că legea fiscală condiţionează dreptul de deducere a TVA, de deţinerea unei facturi fiscale care trebuie să fie emisă de o persoană impozabilă şi să conţină informaţiile corecte şi reale cerute de formularul facturii.
Facturile emise societăţii noastre de către SC H.C. SRL şi SC V.A. SRL au fost înregistrate în contabilitate în conformitate cu art. 6 din Legea nr. 82/199 l/R.
Societatea a respectat în totalitate prevederile articolului mai sus citat întrucât a înregistrat în contabilitate operaţiunile economico-financiare şi facturile aferente în momentul efectuării ei.
În plus, toate facturile există faptic, au fost prezentate organului de inspecţie fiscală şi îndeplinesc toate condiţiile ce trebuie îndeplinite de o factură emisă legal aşa cum impune art. 155 alin (5) din Codul fiscal.
2.2. În mod neîntemeiat organul fiscal dar şi instanţa de fond au considerat operaţiunile ca fiind fictive apreciindu-le greşit că nu au conţinutul economic reflectat în facturi.
Instanţa a îmbrăţişat fără rezerve punctul de vedere al organului fiscal, şi, ignorând conţinutul economic al operaţiunilor reflectat în facturi, a apreciat operaţiunile derulate de societatea noastră cu SC H.C. SRL şi SC V.A. SRL ca fiind fictive în baza art. 11 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal.
Consideră că nu sunt incidente prevederile textului legal mai sus menţionat şi în mod abuziv organul fiscal a considerat ca fiind fictive operaţiunile desfăşurate de noi cu cele două societăţi din următoarele considerente:
a), există documente justificative legale, înregistrate în contabilitate care atestă operaţiunile economice respective,
b). realitatea acestor operaţiuni poate fi oricând verificată Astfel, lucrările de reparaţii la platforma de beton pot fi verificate printr-o simplă deplasarea la faţa locului dar şi cu martori acre pot confirma efectuarea lucrărilor respective. Deşeurile achiziţionate au existat în fapt, ele intrând în circuitul economic, fiind deja vândute, fapt ce este dovedit cu documente dar poate fi confirmat şi de martori.
c). în calitate de beneficiar a unor livrări, societatea noastră nu poate fi făcută răspunzătoare pentru o faptă culpabilă săvârşită de o altă persoană juridică.
Aspectul invocat de organul fiscal conform căruia cele două societăţi nu şi-au depus declaraţiile fiscale din luna septembrie 2009, nu şi-au înregistrat în evidenţa contabilă veniturile obţinute şi nu şi-au achitat obligaţiile fiscale ce decurg din aceste tranzacţii nu constituie un argument legal al refuzării dreptului nostru de deducere deoarece nu suntem responsabili de comportamentul fiscal al acestor două societăţi. Nouă nu ni se poate reproşa indisciplina financiar-fiscală a altor agenţi economici.
Niciun act normativ nu prevede neacordarea dreptului de deducere în cazul în care parte din furnizori nu au şi-au depus declaraţiile fiscale, nu şi-au declarat veniturile în contabilitate sau nu şi-au achitat obligaţiile fiscale .
Mai mult. în niciun act normativ nu se prevede confirmarea înregistrării de către furnizori a TVA colectată ca o condiţie a rambursării, organele de inspecţie fiscală încălcând prevederile Codului de procedură fiscală din art.5 (aplicarea unitara a legislaţiei) şi art.6 (exercitarea dreptului de apreciere).
Acest punct de vedere este împărtăşit şi de prin decizia nr.55/2006 prin care s-a “admis contestaţia formulată cu consecinţa desfiinţării deciziei de impunere” ca urmare a neacordării dreptului de deducere a TVA întrucât furnizorii fie nu au fost găsiţi la sediul declarat, fie s-au sustras controlului ( o situaţie mult mai gravă decât în cazul furnizorilor noştri care nu numai că au fost găsiţi la sediu dar au şi dat note explicative organului fiscal) concluzionând că, deoarece s-a constatat că facturile au fost corect înregistrate în contabilitate, că s-au întocmit note de intrare-recepţie aferente intrării mărfurilor în gestiune şi că nu s-au constatat neconcordanţe între TVA deductibilă din balanţele de verificare şi jurnalele de cumpărări, neacordarea dreptului de deducere al TVA este netemeinică şi nelegală întrucât operaţiunile au fost consemnate în facturi ce îndeplinesc calitatea de document j ustificativ.
d). Dreptul de deducere al societăţii noastre nu poate fi afectat de faptul că societăţile furnizoare nu pot justifica cu documente achiziţia materialelor de construcţie şi a deşeurilor.
Organul fiscal a ajuns Ia concluzia că cele două societăţi nu au avut cum să ne livreze nouă bunurile respective întrucât din consultarea declaraţiei 394 a acestora, reiese că nicio societate nu a declarat că le-a livrat bunurile.
Faptul ca din declaraţia 394 nu reiese că acestor două societăţi li s-ar fi livrat bunuri, nu înseamnă că bunurile respective nu existau în fapt în patrimoniul acestora sau că aceste bunuri nu au fost livrate către societate.
Astfel, din nota explicativă dată de asociatul celor două societăţi, dl. H.P.A., reiese că bunurile provin din operaţiuni de compensări cu alte societăţi debitoare către SC H.C. SRL sau SC V.A. SRL, iar deşeurile de la persoane fizice şi din achiziţii proprii. Referitor la faptul că nu a avut salariaţi în perioada respectivă, acesta declară că serviciile pe care le-a prestat s-au făcut cu ajutorul unor persoane plătite sub formă de compensare, indicând şi numele unei societăţi.
Oricum societatea nu avea posibilitatea şi nici atribuţia de a verifica dacă furnizorii noştri au sau nu au documente justificative pentru bunurile livrate nouă şi dacă au sau nu au salariaţi, dreptul nostru de rambursare neputând fi afectat dacă societăţile furnizoare au folosit sau nu documente conforme cu prevederile legale şi dacă şi-au angajat sau nu cu forme legale salariaţi.
În sprijinul susţinerilor noastre invocăm şi deciziile Curţii Europene de Justiţie, respectiv cauza C-JU02 Halifax – practici abuzive în materie de TVA> cauza C-146/05 Albert Collee cFinanzamat Limburg an der Lahn – neîndeplinirea unor condiţii de formă din perspectiva exercitării dreptului de deducere şi cauza C-409/04 Teleos şi alţii c. Commissioners of Custom & Excise – aplicarea regimului de scutire cu drept de deducere utilizând documente aparent reale, cu precizarea că, şi în cazuri în care a fost demonstrat faptul că în amonte au fost folosite documente fictive pentru a întreprinde operaţiuni în scopul de a obţine doar avantaje fiscale fără substrat economic, Curtea Europeană de Justiţie a considerat aceste operaţiuni ca fiind impozabile din punct de vedere al , şi că din moment ce este incontestabil faptul că au fost efectuate operaţiuni în sfera de aplicare a taxei pe valoarea adăugată, principiul neutralităţii fiscale impune ca scutirea de TVA sa fie acordată dacă cerinţele de formă au fost omise de către persoanele impozabile?
De asemenea, invocă Decizia Curţii Europene de Justiţie nr.354/2003 (cauza Optigen, Fulcrum) conform căreia ” dreptul de deducere a TVA aferent intrărilor, al unei persoane impozabile, nu poate fi afectat de faptul că pe lanţul de livrare, din care acele operaţiuni fac parte, altă operaţiune anterioară sau ulterioară este viciată de o fraudă privind TVA, fără ca persoana impozabilă să aibă cunoştinţă de acest lucru”.
Din cele mai sus menţionate rezultă că opinia organului de inspecţie fiscală este lipsită de suport juridic, inspectorii neputând invoca cu claritate şi fără putinţă de tăgadă, nici măcar un act normativ pe care l-am încălcat.
Inspectorii s-au limitat la aprecierea stării de fapt pe care au perceput-o pin prisma unor suspiciuni ce nu au fost însă dovedite şi, pornind de la acestea, au trecut la reevaluarea tranzacţiei economice, fără sa tina cont de faptul că, în speţă, operaţiunea a fost consemnate în facturi ce îndeplinesc calitatea de documente justificative şi care au fost înregistrate în contabilitate conform legii.
În drept, invocă prevederile art. 3041 Cod procedură civilă, precum şi pe cele ale Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal precum şi pe Normele metodologice de aplicare ale Codului fiscal, pe cele ale Legii nr. 82/1991 republicată – Legea contabilităţii, pe cele ale Ordinul ANAF 2258/2010, OG 29/2011, pe deciziile Curţii Europene de Justiţie.
Prin întâmpinarea înregistrată Direcţia Generala Regionala a Finanţelor Publice Cluj-Napoca a solicitat respingerea recursului promovat de recurenta-reclamanta împotriva sentinţei civile atacate prin care a fost respinsa acţiunea reclamantei formulata împotriva deciziei nr.572/06.08.2012 emisa de instituţia noastre şi implicit împotriva actului administrativ subsecvent respectiv, decizia de impunere întocmita de Activitatea de Inspecţie Fiscala.
În motivare arată că aşa cum poate observa instanţa prin memoriul formulat recurenta nu formulează critici pertinente la adresa soluţiei pronunţate de instanţa fond considerând faptul ca instanţa de fond a reţinut şi interpretat în mod greşit prevederile legale incidente în cauza, împărtăşind fără rezerve punctul de vedere al instituţiei noastre.
Solicitările recurentei-reclamante sunt lipsite de fundament legal întrucât, împrejurările evidenţiate în cuprinsul memoriului de recurs nu sunt în măsura sa înlăture considerentele reţinute de instanţa de fond în cuprinsul hotărârii criticate care au stat la baza pronunţării soluţiei prin care au fost menţinute constatările din actele de control încheiate de Activitatea de Inspecţie Fiscala din cadrul instituţiei noastre, întrucât asa cum poate observa onorata instanţa prin memoriul de recurs sunt reiterate motivele învederate prin acţiunea în contencios administrativ.
În esenţa, în privinţa sumei în cuantum de 5.765 lei reprezentând TVA recurenta menţionează faptul ca nu a avut cunoştinţă despre declararea societăţii furnizoare ca inactiva.
Susţinerile recurentei sunt lipsite de fundament legal nefiind relevante pentru soluţionarea cauzei, aşa cum vom detalia în continuare, suma fiind de asemenea aferenta unor facturi fiscale emise de un contribuabil neplătitor de TVA.
Aşa cum a menţionat în cuprinsul deciziei emise pe calea procedurii prealabile recurenta putea avea cunoştinţă despre aceasta ‘împrejurare prin simpla consultare a bazei de date de pe site-ul ANAF- Informaţii Publice, cu privire la starea fiscala a contribuabililor, inspecţia fiscala a constatat ca, în ceea ce priveşte SC V.A. SRL Bistriţa-Năsăud SRL, începând cu data de 01.06.2011 societatea este inactiva conform Ordinului Preşedintelui A.N.A.F. nr.2073/13.05.2011, şi totodată, cu aceeaşi data de
01.06.2011 a fost anulata şi înregistrarea ca plătitor de TVA.
Măsura a fost luata în baza dispoziţiilor legale incidente respectiv, art.11, al. (1A2) şi art.146, al.(1) lit. a) din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal, pe care pentru deplina dvs. edificare le redăm în continuare:
“(12) Beneficiarii care achiziţionează bunuri şi/sau servicii de la contribuabili după înscrierea acestora ca inactivi în Registrul contribuabililor inactivi/reactivaţi conform art. 781 din Ordonanţa Guvernului nr. 92/2003, republicată, cu modificările şi
completările ulterioare, nu beneficiază de dreptul de deducere a cheltuielilor şi a taxei pe valoarea adăugată aferente achiziţiilor respective, cu excepţia achiziţiilor de bunuri efectuate în cadrul procedurii de executare silită.”
Prin urmare, având în vedere faptul ca SC V.A. SRL a fost declarat inactiv începând cu data 01.06.2011, în conformitate cu textul de lege invocat, reclamanta nu poate beneficia de deducerea TVA în suma de 5.765 lei înscrisa în facturile fiscale emise de partenerul sau în cursul lunilor august-septembrie 2011.
În ceea ce priveşte dreptul de deducere a TVA şi exercitarea acestuia, dispoziţiile art. 146 al. (1) lit. a) din Legea fiscala, arata ca:
Art.146 Condiţii de exercitare a dreptului de deducere (1) Pentru exercitarea dreptului de deducere a taxei, persoana impozabilă trebuie să îndeplinească următoarele condiţii:
a) pentru taxa datorată sau achitată, aferentă bunurilor care i-au fost ori urmează să îi fie livrate sau serviciilor care i-au fost ori urmează să îi fie prestate în beneficiul său de către o persoană impozabilă, să deţină o factură emisă în conformitate cu prevederile art. 155;
Prin urmare, pentru a beneficia de exercitarea dreptului de deducere a taxei pe valoarea adăugata datorata sau achitata, una din condiţiile esenţiale şi obligatorii este ca, beneficiarul să deţină o factura fiscala, emisa de o persoana impozabila.
Aceasta dispoziţie legala prevăzuta de art.146, al.(1) lit. a), se refera la calitatea de persoana impozabila înregistrata în scopuri de TVA la organul fiscal, (aspect reglementat de art. 153 din Codul fiscal). Apreciem ca, în lipsa acestei calităţi, chiar daca agentul economic a emis factura cu TVA, condiţia pentru exercitarea dreptului de deducere a taxei nu este îndeplinita, consecinţa fiscală constând în pierderea acestui drept.
În fapt, SC V.A. SRL a înscris TVA în facturile emise către reclamanta (prezentate detailat în Anexa 11 la RIF, pag.4 la dosar), insa, dat fiind faptul ca, începând cu data de 01.06.2011, pentru SC V.A. SRL a fost anulata înregistrarea ca plătitor de TVA, deci contribuabilul vânzător nu mai are calitatea de persoana impozabila, rezulta ca, pentru beneficiar, în speţa petenta, nu mai este îndeplinita condiţia pentru deducerea TVA în suma de 5.765 lei.
Prin urmare, susţinerile recurentei-reclamantei sunt lipsite de relevanta juridica întrucât, verificarea furnizorilor este o procedura extrem de facila, la îndemâna tuturor agenţilor economici, prin simpla accesare a site-ului ANAF – Informaţii Publice -Informaţii privind agenţii economici – Registrul contribuabili.
Subliniază că, din septembrie 2009, SC V.A. SRL nu şi-a mai înregistrat nici o declaraţie fiscala la organul fiscal teritorial (declaraţia 100, decont 300, declaraţia recapitulativa 394), iar în urma consultării bazei de date a DGFP Cluj. Organele de inspecţie fiscala au observat ca nu exista nici o societate care sa-i fi livrat, în perioada verificata, bunuri sau sa-i fi prestat servicii. Ca atare, SC V.A. SRL nu avea cum sa livreze mai departe diverse materiale de construcţii.
Mai arată instanţei că legea fiscala care reglementează deductibilitatea taxei pe valoarea adăugata este de stricta interpretare şi aplicare, astfel încât, reclamanta nu poate invoca buna sa credinţa, ca o cauza exoneratoare de culpa.
Situaţia este relativ similara şi în privinţa sumei de 7.851 lei TVA, având în vedere ca aceasta este aferenta materialelor de construcţii şi alte produse facturate de SC H.C. SRL în cursul anului 2011, în condiţiile în care, nu poate fi probata realitatea efectuării acestora.
Aşa cum a menţionat anterior recurenta consultând baza de date a M.F.P., site-ul A.N.A.F., precum şi a Oficiului Registrului Comerţului de pe lângă Tribunalul
Cluj, pentru a verifica starea şi comportamentul fiscal al contribuabilului SC H.C. SRL jud. Cluj, respectiv modul cum si-a îndeplinit obligaţia de a depune şi înregistra declaraţiile privind obligaţiile fiscale, şi totodată, procedând şi la efectuarea unui control încrucişat la acest contribuabil, organele de inspecţie fiscala au obţinut următoarele informaţii:
– începând cu anul 2009 şi pana în prezent, societatea nu a mai depus niciuna din situaţiile financiare anuale;
– din luna septembrie 2009 şi pana în prezent, SC H.C. SRL nu şi-a mai înregistrat nici o declaraţie fiscala la organul fiscal teritorial (declaraţia 100 privind impozitul pe profit/ venit, decontul de TVA – formular 300 şi declaraţia 394 cu privire la livrările şi achiziţiile desfăşurate cu plătitorii de TVA pe teritoriul naţional), nedeclarând, evident, nici livrările “efectuate” către SC R.D. SRL;
– în aceasta situaţie este evident ca SC H.C. SRL nu s-a înregistrat şi nu a declarat venitul aferent facturilor emise către reclamanta şi nu a declarat şi colectat nici TVA aferenta acestor facturi.(7.851 lei TVA).
– de asemenea, consultând baza de date a D.G.F.P. Cluj, s-a observat ca nu exista nici o societate care, în perioada verificata, sa-i fi livrat bunuri sau sa presteze servicii, astfel ca SC H.C. SRL nu avea cum sa livreze mai departe materiale de construcţii sau orice alte produse.
– conform datelor existente în vectorul fiscal, SC H.C. SRL nu figurează cu angajaţi, care ar fi putut presta activităţi către petenta.
Date fiind informaţiile obţinute din bazele de date menţionate precum şi constatările obţinute în urma controlului încrucişat, organele de inspecţie fiscala au apreciat ca operaţiunile consemnate în ce 12 facturi fiscale având ca furnizor SC H.C. SRL, nu sunt conforme cu realitatea, neavând niciun scop economic, şi ca urmare, în baza prevederilor art. 11 din Legea nr. 571/2003, tranzacţiile desfăşurate de petenta cu partenerul sau nu au fost luate în considerare.
Totodată, dat fiind faptul ca tranzacţiile respective nu au avut loc, în aceste condiţii, documentele eliberate în numele acestei societăţi nu pot avea calitatea de documente justificative, astfel ca TVA în suma de 7.851 lei a fost dedusa cu încălcarea prevederilor art.146, al.(1) din Legea nr.571/2003.
Pentru deplina dvs. edificare redăm în continuare conţinutul dispoziţiilor la care am făcut referire anterior.
Art. 11 Prevederi speciale pentru aplicarea Codului fiscal (1) La stabilirea sumei unui impozit sau a unei taxe în înţelesul prezentului cod, autorităţile fiscale pot să nu ia în considerare o tranzacţie care nu are un scop economic sau pot reîncadra forma unui tranzacţii pentru a reflecta conţinutul economic al tranzacţiei.
Potrivit art.6 din Legea contabilităţii nr. 82/1991/R: “Orice operaţiune economico-financiară efectuată se consemnează în momentul efectuării ei într-un document care stă la baza înregistrărilor în contabilitate, dobândind astfel calitatea de document j ustificativ.
Documentele justificative care stau la baza înregistrărilor în contabilitate angajează răspunderea persoanelor care le-au întocmit, vizat şi aprobat, precum şi a celor care le-au înregistrat în contabilitate, după caz.”
In ceea ce priveşte exercitarea dreptului de deducere a TVA, art.146, al.(1) lit. a), din Legea nr.571/2003, precizează:
“Pentru exercitarea dreptului de deducere a taxei, persoana impozabilă trebuie să îndeplinească următoarele condiţii:
a) pentru taxa datorată sau achitată, aferentă bunurilor care i-au fost ori urmează să îi fie livrate sau serviciilor care i-au fost ori urmează să îi fie prestate în
beneficiul său de către o persoană impozabilă, să deţină o factură emisă în conformitate cu prevederile art. 155.
Art. 155.(5) Factura cuprinde în mod obligatoriu următoarele informaţii: […]
În ceea priveşte operaţiunea de deducere a TVA, una din condiţiile obligatorii este ca persoana impozabila sa deţină o factura fiscala, emisa în conformitate cu prevederile art. 155 (5), aceasta fiind documentul care justifica deducerea taxei, insa, numai în cazul în care bunurile/serviciile au fost/urmează sa fie achiziţionate în fapt şi sunt utilizate în scopul desfăşurării activităţii economice.
Menţionează că, în înţelesul codului fiscal, scopul economic al unei tranzacţii trebuie sa reflecte întocmai modul cum aceasta se produce, sa fie în concordanta cu realitatea, sa se deruleze cu respectarea cadrului legal şi sa pună în evidenta drepturile şi obligaţiile aferente operaţiunii.
Astfel, în sens economic şi fiscal, apreciem ca intr-o relaţie de afaceri, tranzacţiile economice desfăşurate trebuie analizate din punct de vedere al veniturilor, cheltuielilor şi a rezultatelor fiscale pe care le implica.
În urma investigaţiilor fiscale efectuate, prezentate la situaţia de fapt, rezulta fără putinţa de tăgada ca nu s-a putut demonstra realitatea tranzacţiilor, concluzia fiind ca a avut loc o practica abuziva, o derulare artificiala a tranzacţiilor intre petenta şi cei doi parteneri, fără livrarea reala a bunurilor, având loc doar un circuit scriptic al documentelor cu scopul de a obţine avantaje fiscale, respectiv rambursarea de TVA.
Apreciază că, facturile în cauza, în care sunt consemnate operaţiuni fictive, sunt false prin conţinutul lor şi nu pot dobândi calitatea de document justificativ pentru înregistrarea în evidenta financiar-contabila si, pe cale de consecinţa, nici pentru deducerea TVA.
În speţa reclamanta a beneficiat de pe urma acestor tranzacţii, respectiv, prin înregistrarea operaţiunilor a avut ca rezultat obţinerea la deducere, fără drept, a TVA deductibil în suma de 7.851 lei, cu consecinţa fiscala de înregistrare şi solicitare a TVA de rambursat.
Susţinerile recurentei-reclamante nu sunt relevante din următoarele motive:
– legat de platforma de beton, echipa de inspecţie fiscala a pus problema daca lucrările realizate la aceasta au fost efectuate cu materialele de construcţii înscrise în facturile emise de SC H.C. SRL.
– analizând bunurile înscrise în facturile fiscale, echipa de inspecţie fiscala apreciază ca unele, cum ar fi de exemplu “beton armat”, nu pot fi livrate fizic în aceasta forma.
– între reclamanta şi cele doua societăţi: SC H.C. SRL şi SC V.A. SRL, nu a existat nici un contract de colaborare, aşa cum susţine contestatara în conţinutul contestaţiei.
– în nota explicativa dl Harangus Paul Adrian, în calitate de asociat al ambelor societăţi furnizoare, a declarat ca materialele pe care le-a facturat provin din alte compensări, insa acesta nu a putut sa pună la dispoziţia organelor de control nici un document justificativ în acest sens.
– reclamanta precizează corect temeiul legal cu privire la exercitarea dreptului de deducere a TVA, – art. 146, al.(1) lit.a), coroborat cu art. 155 din Legea nr.571/2003, insa, în cazul SC R.D. SRL tranzacţiile nu au avut loc, bunurile nu i-au fost şi nici nu urmează sa-i fie livrate.
– referitor la operaţiunile consemnate în facturile fiscale, potrivit mijloacelor probante (note explicative, evidenta contabila, lipsa declaraţiilor fiscale) rezulta fictivitatea acestora, definita conform prevederilor art.2 lit. f din Legea nr.241/2005, în care se stipulează:
“f) operaţiune fictivă – disimularea realităţii prin crearea aparenţei existenţei unei operaţiuni care în fapt nu există;”
– înregistrarea în contabilitate pe baza unor documente care nu au caracter de document justificativ, contravine prevederilor art.6 din Legea contabilităţii nr.82/1991, răspunderea pentru astfel de operaţiuni revenind şi persoanelor care le-au înregistrat în contabilitate nu numai a celor care le-au întocmit.
– referitor la susţinerile prin care reclamanta arata ca este de buna credinţa şi ca nu-i pot fi imputate masurile luate de inspecţia fiscala cu privire la tranzacţiile desfăşurate cu partenerii săi, care s-au dovedit a fi culpabile, ţinem sa atragem atenţia asupra faptului ca, potrivit art.94, al.(2), lit. a) din OG nr.92/2003, inspecţia fiscala presupune inclusiv “a) constatarea şi investigarea fiscală a tuturor actelor şi faptelor rezultând din activitatea contribuabilului supus inspecţiei sau altor persoane privind legalitatea şi conformitatea declaraţiilor fiscale, corectitudinea şi exactitatea îndeplinirii obligaţiilor fiscale, în vederea descoperirii de elemente noi relevante pentru aplicarea legii fiscale;”
Prin urmare, organele de inspecţie fiscala aveau obligaţia de a analiza şi starea partenerului şi în funcţie de cele constatate sa stabilească toate elemente relevante pentru impunere.
În final, referitor la invocarea deciziilor Curţii Europene de Justiţie, arătam ca în speţa nu este vorba de o alta tranzacţie anterioara sau subsecventa viciata de frauda, ci este vorba de însăşi operaţiunile comerciale desfăşurate de recurenta-reclamanta.
Pentru considerentele mai sus expuse, solicită respingerea recursului promovat împotriva hotărârii pronunţate de instanţa de fond, respectiv Tribunalul Cluj.
Analizând sentinţa atacată prin prisma motivelor de recurs şi a apărărilor formulate, Curtea reţine următoarele:
1. Cât priveşte primul motiv de recurs prin care se contestă constatarea ca nedeductibilă a TVA în sumă de 5.765 lei aferentă a unui număr de 6 facturi fiscale emise de SC V.A. SRL , Curtea reţine că în ceea ce priveşte starea acestei entităţi recurenta se putea informa prin consultarea bazei de date de pe site-ul ANAF unde sunt publicate informaţii privind starea fiscală a contribuabililor.
Aşa cum a stabilit inspecţia fiscală începând cu data de 01.06.2011 societatea cu care a contractat recurenta a fost declarată inactivă prin Ordinul nr. 2073/13.05.2011 a Preşedintelui ANAF sens în care începând cu aceeaşi dată s-a anulat şi înregistrarea acesteia ca plătitor de TVA.
În acest context devin aplicabile dispoziţiile art. 11 alin. 12 din Codul fiscal potrivit căruia: Beneficiarii care achiziţionează bunuri şi/sau servicii de la contribuabili după înscrierea acestora ca inactivi în Registrul contribuabililor inactivi/reactivaţi conform art. 78A1 din Ordonanţa Guvernului nr. 92/2003, republicată, cu modificările şi completările ulterioare, nu beneficiază de dreptul de deducere a cheltuielilor şi a taxei pe valoarea adăugată aferente achiziţiilor respective, cu excepţia achiziţiilor de bunuri efectuate în cadrul procedurii de executare silită şi/sau a achiziţiilor de bunuri/servicii de la persoane impozabile aflate în procedura falimentului potrivit Legii nr. 85/2006 privind procedura insolvenţei, cu modificările şi completările ulterioare.
Astfel fiind, pentru achiziţiile efectuate de la contribuabilul aflat în inactivitate , cumpărătorul nu mai beneficiază de dreptul de deducere a TVA aferentă achiziţiilor respective aceasta independent de faptul că facturile de achiziţie sunt înregistrate în contabilitate şi independent de faptul că aceste documente financiar contabile sunt cuprinse apoi în declaraţiile fiscale, căci textul legal precitat nu face nicio astfel de deosebire.
Procedura de consultare a site-ului nu este greoaie aşa cum incorect afirmă recurenta, nedovedindu-se concret la ce s-ar expune aceasta în activitatea curentă dacă ar consulta cu promtitudine şi rigurozitate informaţiile furnizate de autoritatea fiscală privind posibilii parteneri contractuali ori de afaceri în general.
Afirmaţii generale despre numărul de firme inactive şi despre dificultatea de a consulta site-ul ANAF nu pot constitui motive serioase şi legitime pentru a asana obligaţia stabilită suplimentar de a plăti suma de 5765 cu titlu de TVA suplimentar dedus în mod nelegal.
Aşa cum atestă rezultatul verificărilor inspecţiei fiscale SC V.A. SRL care a emis facturile pe care a înscris TVA de colectat nu a mai înregistrat declaraţii fiscale la organul fiscal teritorial (declaraţia 100, decont 300 şi declaraţia recapitulativă 394) încă din septembrie 2009 iar din verificări s-a constata că acesteia nu i-a fost livrată, în perioada de referinţă a speţei, bunuri sau prestări de servicii astfel că era imposibil ca SC V.A. SRL să fi livrat efectiv mai departe către recurentă diferite materiale de construcţii.
Faţă de cele ce precedă, chiar dacă recurenta pretinde buna credinţă nu a demonstrat efectiv că a fost în dificultate efectivă să consulte site-ul ANAF la data achiziţiei şi expediţiei celor 6 facturi fiscale după cum nu a demonstrat că ar fi primit efectiv mărfurile achiziţionate. Prin urmare, nu s-a putut demonstra că operaţiunea a fost efectiv efectuată ori că ar fi avut conţinutul economic reflectat în facturile fiscale.
De aceea, această critică va fi respinsă.
2. Cu privire la critica referitoare la refuzul deductibilităţii TVA în sumă de 7.851 lei aferente achiziţionării unor materiale de construcţii şi alte produse de la SC H.C. SRL, se critică că incorect nu s-a avut în vedere realitatea operaţiunilor cu caracter economic reflectate în facturi.
Aceleaşi statuări sunt incidente şi în analiza acestei critici, respectiv organele fiscale au constatat că partenerul de afaceri al recurentei, recte SC H.C. SRL nu mai depus nicio situaţie financiară anuală şi nicio declaraţie fiscală începând cu luna septembrie 2009 până în prezent. Prin urmare, este greu de dovedit că a livrat efectiv materialele de construcţii către recurentă cu atât mai mult cu cât aceasta nu avut operaţiuni de achiziţie a unor asemenea materiale în perioada de referinţă şi cu atât mai mult cu ceasta nu şi-a înregistrat în contabilitatea sa proprie facturile în vedere colectării TVA-ului.
Nu s-a probat nici cu jurnalul de vânzări ori alt document intern al societăţii că aceasta ar fi livrat materialele respective şi nici nu s-a probat cu jurnalul de cumpărări ori alte documente interne (note de recepţie, aviz de însoţire a mărfii,) realitatea efectuării acestor operaţiuni economice. Mai mult nu s-a probat că ar fi existat relaţii economice pe baza unor contracte de distribuţie, ori de vânzare-cumpărare de mărfuri. Simpla înregistrare a facturilor în contabilitate fără a se îndeplini şi celelalte condiţii prevăzute de lege pentru recunoaşterea dreptului de deducere nu poate fi opozabilă în vedere exercitării dreptului.
Pe cale de consecinţă, în mod corect au fost recalificate operaţiunile consemnate în cele 12 facturi fiscale emise de SC H.C. SRL în sensul că în temeiul art. 11 din Codul fiscal acestea nu au mai fost avute în vedere la stabilirea dreptului de deducere a TVA.
Aşa fiind, în mod corect au fost declarate operaţiuni fictive în sensul art. 2 lit. f) din Legea nr. 241/2005 şi înlăturate în plan fiscal efectele deductibilităţii TVA-ului aferent acestora.
Cu trimitere la jurisprudenţa CJUE citată de recurentă, Curtea reţine că în speţă nu este vorba de starea de fapt reţinută de instanţa de la Luxembourg, întrucât
nu este vorba de operaţiuni fictive în amonte (anterioare sau subsecvente) ci s-a constatat că tranzacţiile desfăşurate efectiv de recurentă sunt viciate de fraudă.
Faţă de cele ce precedă, Curtea reţine că instanţa de fond a pronunţat o soluţie legală şi corectă şi pe cale de consecinţă motivele de recurs nu pot fi privite ca fondate astfel că în temeiul art. 20 alin. 3 din Legea nr. 554/2004 corelat cu art. 312 din Codul de procedură de la 1865 aplicabil în speţă prin prisma art. 3 alin. 1 din Legea nr. 76/2012, va respinge recursul ca nefundat cu consecinţa menţinerii în tot a sentinţei atacate.
