Potrivit dispoziţiilor art. 786 C.civ., împărţeala (partajul) este un act juridic declarativ de drepturi, astfel încât fiecare dintre foştii copărtaşi sau codevălmaşi este considerat proprietar exclusiv al bunului ce i-a revenit în urma acestei operaţiuni, în mod retroactiv, încă din momentul în care s-a născut coproprietatea sau devălmăşia.
Aşa fiind, statuarea prin normele secundare adoptate de Guvern în aplicarea şi executarea dispoziţiilor art. 771C.fisc., că se datorează impozit şi pentru actul juridic de partaj voluntar sau judiciar, reprezintă o adăugare nepermisă la lege. În fapt, ocolind dispoziţiile legale imperative, Guvernul a stabilit un impozit datorat de contribuabil ca efect al partajului de bunuri imobiliare fără ca acesta să posede competenţa normativă şi fără ca impozitul respectiv să se regăsească în corpul legii.
Secţia comercială şi de administrativ şi fiscal, Decizia nr. 2983 din 11 decembrie 2008
Prin sentința civilă nr. 1509/12.09.2008 a Tribunalului Cluj s-a respins acțiunea reclamantului R.M.D. împotriva pârâtelor Administrația Finanțelor Publice a municipiului Cluj-Napoca și Direcția Generală a Finanțelor Publice a jud. Cluj, având ca obiect anularea deciziei nr. 180/17.12.2007 și a deciziei de impunere nr. 1230101124973/18.10.2007.
Pentru a pronunța această sentință, prima instanță a reținut că, prin decizia nr. 180/17.12.2007 a Direcției Generale a Finanțelor Publice a Județului Cluj, s-a respins ca neîntemeiată contestația formulată de reclamant pentru suma de 4.907 lei stabilită suplimentar prin decizia de impunere anuală pentru veniturile din transferul proprietăților imobiliare din patrimoniul personal, pe anul 2007, nr. 1230101124973/18.10.2007.
Pentru emiterea acestei decizii, s-a reținut în esență că veniturile din transferul proprietăților imobiliare din patrimoniul personal au fost supuse impozitării la data dobândirii imobilelor care fac obiectul acestor operațiuni, iar în cazul partajului judiciar data este cea la care actul juridic a rămas definitiv și irevocabil, care în speță este 7.05.2007, cu mult înaintea apariției actului normativ invocat de reclamant.
Potrivit prevederilor art. 1 C.civ., „Legea dispune numai pentru viitor. Ea nu are putere retroactivă”.
Conform art. 15 alin. (2) din Constituția României, „legea dispune numai pentru viitor cu excepția legii penale sau contravenționale mai favorabile”.
Prevederile legale menționate au consacrat principiul neretroactivității, potrivit căruia o lege nouă se poate aplica numai situațiilor juridice ivite după intrarea ei în vigoare, neputându-se aplica faptelor sau actelor juridice petrecute anterior.
în cauză, prin decizia civilă nr. 881/A/2006 s-a realizat dezmembrarea apartamentului în discuție și crearea a două unități locative, decizia fiind irevocabilă la data de 7.05.2007, în raport de care prevederile H.G. nr. 1195/2007 nu au fost incidente deoarece decizia de impunere a fost emisă la o dată anterioară publicării Hotărârii în Monitorul Oficial al României, respectiv 19.10.2007.
Deoarece DGFP a Județului Cluj a aplicat în mod corect normele legale de drept material în vigoare la data realizării partajului, iar prevederile H.G. nr. 1195/2007 nu sunt aplicabile speței pentru motivele expuse mai sus, tribunalul a dispus respingerea acțiunii reclamantului ca nefondată și a menținut actele administrativ-fiscale atacate ca temeinice și legale.
împotriva acestei sentințe a declarat recurs reclamanta R.M.D. în termenul legal, pentru motive de netemeinicie și nelegalitate.
în dezvoltarea motivelor de recurs reclamantul a arătat că, prin decizia de impunere anuală pentru veniturile din transferul proprietăților imobiliare din patrimoniul personal pe anul 2007 nr. 1230101124973 din 18.10.2007, s-a stabilit de către Administrația Finanțelor Publice a municipiului Cluj-Napoca un impozit de 4.907 lei, act atacat de reclamantă ulterior.
La data de 19.10.2007, la o zi distanță de data înregistrării deciziei de impunere anuală, s-a publicat H.G. nr. 1195/2007 care prevede că pentru partajul judiciar sau voluntar nu se datorează impozit.
Intenția legiuitorului a constat în aplicarea unui tratament legal pentru toți cetățenii, considerând că și reclamanta poate beneficia de prevederile H.G. nr. 1195/2007, publicată doar la o zi distanță de emiterea deciziei de impunere.
Prin întâmpinare, pârâta Administrația Finanțelor Publice a solicitat respingerea recursului formulat de R.M.D. împotriva sentinței civile nr. 1509/12.09.2008 a Tribunalului Cluj.
Prin întâmpinare, intimatele DGFP și AFP ale municipiului Cluj-Napoca au solicitat respingerea recursului, reiterând aceleași considerente ca și cele expuse la instanța de fond.
Analizând recursul prin prisma motivelor invocate, Curtea reține următoarele:
Principala problemă de drept în legătură cu care s-au preocupat atât organul fiscal, organul de soluționare a contestației și instanța de fond a fost aceea de a stabili dacă H.G. nr. 1195/2007 are efect asupra raportului juridic de drept material fiscal dedus judecății și în acest caz dacă acest act administrativ normativ ar retroactiva.
Așa cum rezultă din conținutul deciziei nr. 180/17.12.2007 emisă de organul de soluționare a contestațiilor fiscale, la stabilirea în sarcina contribuabilului reclamant a obligației fiscale în valoare de 4.907 lei cu titlu de impozit pe venitul din transferul proprietăților imobiliare, s-a avut în vedere decizia civilă nr. 881/A/2006 pronunțată de Tribunalul Cluj, decizia civilă nr. 713/R/2007 a Curții de Apel Cluj, precum și prevederile art. 771alin. (1) C.fisc., cu modificările și completările ulterioare.
Din analiza acestor acte s-a reținut că, în urma partajului de bunuri comune rezultat ca urmare a desfacerii căsătoriei, i-a revenit lotul I, constituit din apartamentul compus din: 3 camere, 1 baie, 1 WC, 1 hol, și 1 balcon, cu suprafața utilă de 102,39 mp în valoare de 290.650 lei și s-a dispus intabularea în cartea funciară cu titlu de cumpărare și partaj, ca bun propriu.
Așa cum rezultă din conținutul art. 771C.fisc., contribuabilii datorează un impozit la transferul dreptului de proprietate și al dezmembrămintelor acestuia, prin acte juridice între vii asupra construcțiilor de orice fel și a terenurilor aferente acestora, precum și asupra terenurilor de orice fel fără construcții.
Pentru aplicarea acestui text s-au adoptat norme juridice secundare aprobate de Guvern.
Astfel, prin Normele metodologice de aprobare a Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal aprobate prin H.G. nr. 44/2004, astfel cum au fost modificate prin H.G. nr. 1861/2006, aplicabile la data rămânerii definitive și irevocabile a hotărârii judecătorești de partaj judiciar, potrivit opiniei organelor fiscale confirmată de instanța de fond, cu referire la aplicarea art. 771C.fisc., se arată, între altele, că actul de partaj voluntar sau judiciar și actul de schimb sunt supuse impozitării, iar pentru actul de partaj impozitul se determină la valoarea masei partajabile și se suportă de copartajanți proporțional cu cota deținută din dreptul de proprietate, raportat la data dobândirii fiecărui imobil ce compune masa partajabilă.
Concluzia pe care a tras-o astfel organul fiscal și care apoi a fost împărtășită și de instanța de fond a fost că potrivit acestor dispoziții legale actul de partaj voluntar sau judiciar este supus impozitării și că dispoziția conținută de H.G. nr. 1195/2007 conform căreia în cazul partajului nu se datorează impozit se aplică exclusiv pentru viitor, or, raportat la data impunerii acest act administrativ normativ nu era în vigoare.
Examinând această chestiune de drept, Curtea constată următoarele:
1. Potrivit dispozițiilor art. 139 alin. (1) din Constituția României, revizuită și republicată în anul 2003, text care are denumirea marginală „Impozite, taxe și alte contribuții”, rezultă că impozitele, taxele și orice alte venituri ale bugetului asigurărilor sociale de stat se stabilesc numai prin lege.
Cadrul legal pentru impozitele și taxele prevăzute de Codul fiscal, care constituie venituri la bugetul de stat și bugetele locale, precizează contribuabilii care trebuie să plătească aceste impozite și taxe, iar modul de calcul și de plată al acestora este stabilit de Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal. Acest cod cuprinde procedura de modificare a acestor impozite și taxe.
De asemenea, acest Cod autorizează Ministerul Finanțelor Publice să elaboreze norme metodologice, instrucțiuni și ordine în aplicarea prezentului cod și a convențiilor de evitare a dublei impuneri.
Prin urmare, în nici un caz impozitele și taxele reglementate de Codul fiscal nu pot fi modificate ori stabilite suplimentar prin alte norme decât cele prevăzute de lege.
2. Curtea constată că textul art. 771C.fisc. instituie un impozit datorat ca efect al transferului dreptului de proprietate și al dezmembrămintelor acestuia prin acte juridice între vii asupra construcțiilor și a terenurilor aferente acestora și asupra terenurilor de orice fel.
Din acest text de lege rezultă că voința legiuitorului este de impozita exclusiv transferul dreptului de proprietate și al dezmembrămintelor acestuia.
Or, potrivit dispozițiilor art. 786 C.civ., împărțeala (partajul) este un act juridic declarativ de drepturi, astfel încât fiecare dintre foștii copărtași sau codevălmași este considerat proprietar exclusiv al bunului ce i-a revenit în urma acestei operațiuni, în mod retroactiv, încă din momentul în care s-a născut coproprietatea sau devălmășia.
Prin alte cuvinte, prin partaj nu se realizează un transfer de drepturi între copărtași, ci se constată și se recunosc, cu efect retroactiv, drepturi preexistente.
Așa fiind, statuarea prin normele secundare adoptate de Guvern în aplicarea și executarea dispozițiilor art. 771C.fisc., că se datorează impozit și pentru actul juridic de partaj voluntar sau judiciar, reprezintă o adăugare nepermisă la lege. în fapt, ocolind dispozițiile legale imperative, Guvernul a stabilit un impozit datorat de contribuabil ca efect al partajului de bunuri imobiliare fără ca acesta să posede competența normativă și fără ca impozitul respectiv să se regăsească în corpul legii.
Din această perspectivă, Curtea constată că preocuparea de a ști dacă un act secundar emis ulterior care prevede expres că impozitul nu se mai datorează în caz de partaj voluntar sau judiciar, este și rămâne o chestiune marginală și superfluă, de vreme ce Guvernul nu are capacitatea normativă să emită acte administrative normative (de exemplu, hotărâre de Guvern) cu forță de lege prin care să stabilească și să modifice impozite și taxe.
Așa fiind, decizia de impunere anuală pentru veniturile din transferul proprietăților imobiliare din patrimoniul personal al reclamantului pe anul 2007, emisă de pârâta Administrația Finanțelor Publice a municipiului Cluj-Napoca sub nr. 1230101124973 din 18.10.2007, pentru suma de 4.907 lei, este esențial nelegală, deoarece un astfel de impozit nu este și nu poate fi datorat de contribuabil în configurația textului art. 771C.fisc.
Așa fiind, și decizia administrativă de soluționare a contestației intentate de reclamant emisă sub nr. 180 din 17.12.2007, care confirmă legalitatea actului administrativ fiscal, va avea aceeași soartă juridică; la fel și sentința civilă a instanței de fond.
Ca atare, constatând că instanța de fond a făcut o interpretare și aplicare fundamental eronată a dispozițiilor art. 771din Legea nr. 571/2003, extinzând ipoteza acestuia mult peste limitele impuse de textul legal, motiv de recurs ce se înscrie în art. 304 pct. 9 C.proc.civ, Curtea urmează ca, în temeiul art. 20 alin. (3) din Legea nr. 554/2004, corelat cu art. 312 alin. (1) C.proc.civ., să admită recursul declarat de reclamant, va dispune modificarea sentinței recurate și rejudecând pe fond, în temeiul art. 218 alin. (2) C.proc.fisc. corelat cu art. 18 alin. (1) din Legea nr. 554/2004, va admite acțiunea de contencios administrativ-fiscal intentată de reclamant și, drept urmare, va anula decizia nr. 180/17.12.2007 emisă de DGFP Cluj și decizia de impunere anuală pe anul 2007 emisă de AFP Cluj-Napoca sub nr. 1230101124973 din 18.10.2007 și exonerează reclamantul de plata impozitului pe din patrimoniul personal în valoare de 4.907 lei.
în temeiul art. 274 C.proc.civ. urmează a obliga pe pârâte să plătească reclamantului suma de 4.3 lei cu titlu de cheltuieli de judecată ocazionate cu judecata înaintea instanței de fond, reprezentând taxă judiciară de timbru și timbru judiciar.
Curtea constată că recurentul-reclamant nu a solicitat cheltuieli de judecată în faza recursului, încât conform art. 274 alin. (1) C.proc.civ. acestea nu se vor acorda.
Și este așa, deoarece norma precitată prevede că partea care cade în pretenții va fi obligată, la cerere, să plătească cheltuielile de judecată.
(Judecător Liviu Ungur)
