Curtea de Apel Cluj, Secţia a Il-a civilă, de administrativ şi fiscal, decizia nr. 1681 din 5 martie 2012
Prin sentinţa civilă nr.4532 din 24.10.2011 pronunţată în dosarul nr.844/117/2011 al Tribunalului Cluj s-a respins acţiunea în contencios administrativ formulată de reclamantul O.D. în contradictoriu cu pârâta Direcţia Generală a Finanţelor Publice a jud.Cluj, ca neîntemeiată.
S-a respins cererea reclamantei de acordare a cheltuielilor de judecată
Pentru a hotărî astfel, tribunalul a reţinut că prin Decizia de impunere privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecţia fiscală pentru persoane fizice care desfăşoară activităţi independente în mod individual şi/sau într-o formă de asociere nr.7545/09.04.2010, au fost reţinute în sarcina reclamantului ca obligaţii fiscale suplimentare suma totală de 27.688 lei, reprezentând debit suplimentar – 23.721 lei şi majorări de întârziere -3.967 lei la sursa TVA, stabilite în urma încheierii Raportului de inspecţie fiscală întocmit la data de 09.04.2010.
Raportul de inspecţie fiscală în baza căruia a fost stabilită obligaţia fiscală suplimentară s-a întocmit în urma efectuării unei inspecţii fiscale care a avut ca obiectiv verificarea modului de înregistrare în evidenţa fiscală şi contabilă a activităţii desfăşurate de reclamantă, precum şi modul de determinare, declarare şi virare a obligaţiilor datorate bugetului de stat pentru perioada 01.01.2005-31.12.2009.
Astfel, s-a constatat că reclamantul împreună cu B.D.I., S.R.F.,O.N.V., O.V. şi S.B.A. au efectuat începând cu anul 2007 activităţi economice cu caracter de continuitate prin angajarea unor costuri pentru construirea a patru imobile cu câte 33 de apartamente.
După finalizarea lucrărilor de construire şi luarea în folosinţă au fost înstrăinate către terţe persoane un număr de 122 de apartamente din cele 132 construite, în valoare totală de 10.902.275 lei.
Din autorizaţiile şi contractele de vânzare-cumpărare prezentate organului de inspecţie fiscală, a reieşit că reclamanta este coproprietar în cotă de 7 % al imobilelor construite şi înstrăinate, rezultând o valoare a tranzacţiilor efectuate de către acesta în sumă de 763.159 lei.
Pe lângă apartamentele menţionate mai sus, au fost înstrăinate în cursul anilor 2008 şi 2009 un număr de 23 de locuri de parcare şi 2 terenuri.
Tranzacţiile efectuate în lunile august şi septembrie 2008 (92 apartamente şi 17 locuri de parcare) sunt în sumă totală de 9.562.291 lei, din care cota parte de 7 % ce revine reclamantului este în sumă de 669.340 lei.
Tranzacţiile efectuate în anul 2009 (24 apartamente şi 5 locuri de parcare ) sunt în sumă totală de 2.365.396 lei, din care cota parte de 7 % ce revine reclamantului este în sumă de 165.578 lei.
Având în vedere amploarea tranzacţiilor efectuate de către reclamantă şi faptul că a fost depăşit plafonul de 35.000 euro prev. de art.152 al.1 şi al.6 din Legea nr.571/2003, organul de inspecţie fiscală a stabilit că activitatea desfăşurată are caracter de continuitate, fiind o operaţiune impozabilă din punct de vedere al , confor aart.126 al.1, art.127 al.1,2 din Legea nr.571/2003 şi a dispoziţiilor HG nr.44/2001 privind normele metodologice de aplicare a Legii nr.571/2003.
Împotriva deciziei de impunere nr.7545/09.04.2010 şi a raportului de inspecţie fiscală nr.7545/09.04.2010 reclamantul a formulat contestaţie care a fost respinsă prin decizia nr.124/28.07.2010 emisă de pârâtă.
Contrar susţinerilor reclamantului inspecţia fiscală a fost efectuată în perioada 03.03.2010-09.04.2010 cu respectarea termenului de 3 luni prev. de art.104 al.1 din OG nr.92/2003. Totodată acest motiv de nulitate nu este enumerat expres printre motivele prev. la art.46 din OG nr.92/2003, care atrag nulitatea actului administrativ fiscal.
Având în vedere numărul mare de tranzacţii efectuate şi perioada relativ îndelungată de desfăşurare a activităţilor de înstrăinare de imobile, instanţa apreciază că activitatea reclamantului are caracter de continuitate şi a fost efectuată în scopul obţinerii de venituri, motiv pentru care reclamanta este persoană impozabilă potrivit legii fiscale, operaţiunile desfăşurate fiind supuse taxei pe valoarea adăugată.
Astfel, conform art.127 este considerată persoană impozabilă orice persoană care desfăşoară de o manieră independentă şi indiferent de loc, activităţi economice de natura celor prev. la al.2 , oricare ar fi scopul sau rezultatul acestei activităţi; în sensul prezentului titlu, activităţile economice cuprind activităţile producătorilor, comercianţilor sau prestatorilor de servicii, inclusiv activităţile extractive, agricole şi activităţile profesiilor liberale sau asimilate acestora. De asemenea, constituie activitate economică exploatarea bunurilor corporale sau necorporale în scopul obţinerii de venituri cu caracter de continuitate. Situaţiile în care persoanele fizice care efectuează livrări de bunuri imobile devin persoane impozabile.
Art.125 ind.1 al.1 pct.18 din acelaşi act normativ, persoana impozabilă din punct de vedere al taxei pe valoarea adăugată, este persoana fizică, grupul de persoane, instituţia publică, persoana juridică, precum şi orice entitate capabilă să desfăşoare o activitate economică.
Prin urmare, o persoană fizică reprezintă persoană impozabilă în sensul titlului VI privind din codul fiscal, dacă aceasta desfăşoară activităţi economice de natura celor prev la art.127 al.2 , oricare ar fi scopul sau rezultatul acestei activităţi
La pct.2 al.1 titlu VI din HG nr.44/2004 se arată că nu are caracter de continuitate, în sensul art.127 al.2 din codul fiscal, obţinerea de venituri de către persoanele fizice din vânzarea locuinţelor proprietate personală sau a altor bunuri care sunt folosite de către acestea în scopurin personale.
Ulterior modificării, la pct.3 al.1 titlul VI din acelaşi act normativ se arată că, în sensul art.127 al.2 din codul fiscal, obţinerea de venituri de către persoanele fizice din vânzarea locuinţelor proprietate personală sau a altor bunuri care sunt folosite de către acestea pentru scopuri personale, nu va fi considerată activitate economică, cu excepţia situaţiilor în care se constată că activitatea respectivă este desfăşurată în scopul obţinerii de venituri cu caracter de continuitate, în sensul art.127 al.2 cod fiscal.
Apoi, art.126 cod fiscal prevede că intră în sfera de aplicare a taxei pe valoarea adăugată şi operaţiunile care îndeplinesc condiţiile de la art.127 al.2.
Referitor la majorările de întârziere, acestea sunt datorate de către reclamantă în baza prev.art.119 al.1, art.120 al.1,7 din OG nr.92/2003 pentru neplata la scadenţă a obligaţiilor de plată şi sunt corect calculate la nivelul de 0,1% pentru fiecare zi de întârziere.
În ce priveşte invocarea de către reclamant a aplicării greşite a dispoziţiilor codului fiscal privind cota redusă de TVA de 5%, instanţa reţine că, în mod corect nu a fost acordată decât pentru 4 tranzacţii în valoare de 24.220 lei, deoarece potrivit art.23 al.1,7,10,11 din HG nr.44/2004, în vederea îndeplinirii condiţiei prev. la art.140 al.2 ind.1 lit.c pct.1,2 cod fiscal cumpărătorul trebuie să pună la dispoziţia vânzătorului, înainte sau în momentul livrării bunului imobil, o declaraţie pe proprie răspundere autentificată de un notar, care va fi păstrată de vânzător pentru justificarea aplicării cotei reduse de TVA de 5%.În speţă, numai pentru acestea reclamantul a prezentat documentele legale necesare.
În virtutea considerentelor de fapt şi de drept invocate, instanţa a respins acţiunea formulată ca neîntemeiată.
S-a respins şi cererea reclamantei de acordare a cheltuielilor de judecată.
Împotriva acestei sentinţe a declarat recurs reclamantul O.D. solicitând admiterea recursului în temeiul art.312 rap.la art.304 pct.7 şi 9 c.proc.civ., modificarea în tot a sentinţei recurate şi trimiterea cauzei spre rejudecare Tribunalului Cluj, iar în subsidiar, cu ocazia rejudecării, admiterea acţiunii aşa cum a fost formulată cu obligarea pârâtei la plata cheltuielilor de judecată la fond şi în recurs.
În motivele de recurs se arată în principiu, că hotărârea Tribunalului este
nemotivată.
Se arată că obligaţia de motivare a hotărârilor judecătoreşti este rezultatul altor două exigenţe ce decurg din art.6 parf.1 al Convenţiei Europene a Drepturilor Omului aşa cum este aceasta interpretată de CEDO: pe de-o parte, acest text consacră dreptul oricărei persoane de a-şi prezenta argumentele şi observaţiile în faţa instanţei; pe de altă parte, impune oricărei instanţe obligaţia de a proceda la un examen efectiv al motivelor, argumentelor şi propunerilor de probe prezentate de părţi, cel puţin pentru a le aprecia pertinenta”. Aşa cum decurge din jurisprudenţa, Convenţia impune obligaţia oricărei instanţe de a indica suficient de clar motivele pe care s-a sprijinit pentru a tranşa litigiul”. Această exigenţă, care contribuie la garantarea respectării principiului bunei administrări a justiţiei, nu poate fi întotdeauna înţeleasă ca impunând formularea unui răspuns detaliat pentru fiecare argument al părţilor .
Pentru a determina dacă motivaţia aleasă sau lipsa de motivare fac procedura inechitabilă, trebuie să se examineze dacă procedura în ansamblul ei a îmbrăcat caracterul echitabil cerut de Convenţie”. Curtea, în cadrul unui asemenea examen, va lua în considerare întinderea obligaţiei de motivare conform legislaţiei naţionale, care poate varia în funcţie de natura deciziei, în funcţie de diversitatea argumentelor pe care le poate formula o parte în justiţie şi în funcţie de diferenţele care există între dispoziţiile legale, cutumele şi concepţiile doctrinare din statele semnatare ale Convenţiei în materie de motivare şi redactare a deciziilor şi hotărâri lor judecătoreşti”.
În principiu, motivarea inadecvată a unei hotărâri judecătoreşti nu face obiectul controlului Curţii, întrucât rolul acesteia nu este acela de a substitui propria apreciere a faptelor şi a probelor prezentate celei a instanţei naţionale”. În schimb, lipsa motivării hotărârii judecătoreşti intră sub incidenţa controlului Curţii. Astfel, dacă un justiţiabil invocă în scris un argument suficient de clar şi de precis, pe deasupra susţinut de probe şi de natură să aibă o incidenţă asupra soluţiei ce urmează să fie pronunţată în respectivul litigiu, este necesar ca instanţa să analizeze acest argument şi să formuleze un răspuns explicit şi specific”. A fortiori, cerinţa motivării hotărârii judecătoreşti prezintă o importanţă particulară dacă argumentul invocat poate avea o incidenţă decisivă asupra obiectului litigiului” sau dacă sensul dispoziţiei legale sau reglementare care trebuie aplicată este ambiguu sau imprecis”.
Din moment ce orice argument merită un răspuns şi în condiţiile în care hotărârea litigioasă nu conţine niciun răspuns, Curtea caută să afle dacă tăcerea poate fi în mod rezonabil interpretată ca o respingere implicită. Dacă respectivul argument face parte dintr-o categorie juridică distinctă de cea din care fac parte celelalte argumente invocate, un răspuns specific şi explicit se impune.
În lipsa unei asemenea motivaţii, este imposibil să se determine dacă respectivul argument a fost doar neglijat sau dacă, dimpotrivă, el a făcut obiectul unei respingeri implicite şi, în această din urma ipoteza, pentru ce motive.
Se poate de asemenea întâmpla ca o anumită cerere să rămână fără răspuns (de pildă, o cerere de strămutare a unei cauze). În absenţa unei luări de poziţie clare şi precise asupra temeiniciei unei cereri, este de asemenea imposibil pentru Curte să determine dacă jurisdicţia
naţională a neglijat să se pronunţe sau dacă ea a respins cererea, fără a se obosi însă să precizeze motivele pentru care a făcut acest lucru.
Curtea a admis că şi o motivare sumară care s-a referit la toate argumentele invocate de părţi corespunde exigenţelor Convenţiei. Atunci însă când o instanţă de recurs oferă o altă soluţie decât cea a instanţelor inferioare, instanţa de control judiciar are obligaţia de a oferi o motivare detaliată a soluţiei şi a motivelor pentru care au fost respinse argumentele contrare ale părţilor.
Prin hotărârea pronunţată în cauza Albina c. României , Curtea a sancţionat lipsa motivării unei hotărâri judecătoreşti în materie civilă, pronunţată în recurs de Curtea de Apel Galaţi.
În materie penală, lipsa motivării soluţiei pronunţate de instanţa de recurs a fost sancţionată de judecătorii europeni în cauza Boldea c. României.
În prezenta cauză, viciul nemotivării este cum nu se poate mai evident. Astfel, nu se poate discuta nici măcar despre vreo motivare sumară a hotărârii judecătoreşti, pentru că judecătorul fondului a refuzat să analizeze toate argumentele invocate în scris prin acţiunea introductivă: imposibilitatea aplicării retroactive a dispoziţiile legale aflate în vigoare de la data de 1.01.2010; încălcarea principiului securităţii juridice; nepublicarea Directivei a şasea în materie de TVA, lipsa traducerii jurisprudenţei Curţii de Justiţie a Uniunii Europene in limba română şi consecinţele acestei stări de lucruri; lipsa normelor juridice interpretative în materie de TVA anterior datei de
1.01.2010; impozitarea transferurilor de bunuri imobile din patrimoniul personal şi efectele acestei calificări asupra regimului TVA.
De altfel, lipsa motivării sau motivarea necorespunzătoare este o constantă în toate hotărâri le pronunţate de doamna judecător.
Raportat la acest element, recursul trebuie admis prin raportare la dispoziţiile art. 304 pct. 7 C. pr. civ., fiind absolut necesar ca aceste argumente să fie în mod serios analizate, cu ocazia rejudecării cauzei.
Se susţine, de asemenea, că hotărârea Tribunalului Cluj este pronunţată cu aplicarea greşită a legii (art. 304 pct. 9 C. pr. civ.).
Prin întâmpinarea depusă la dosar în data de 28.02.2012 DGFP Cluj solicită respingerea recursului.
Analizând recursul declarat de către reclamantul O.D. prin prisma motivelor de recurs şi a dispoziţiilor art.304 şi 3041C.pr.civ., Curtea l-a apreciat ca fiind fondat pentru următoarele considerente:
Dreptul la un proces echitabil impune motivarea hotărârilor judecătoreşti întrucât numai pe această cale se poate verifica maniera în care în circumstanţele concrete ale cauzei “justiţia a fost servită”. Exigenţa motivării este esenţială în administrarea adecvată a justiţiei, în condiţiile în care considerentele reprezintă partea cea mai întinsă a hotărârii, locul în care se indică motivele de fapt şi de drept care au format convingerea instanţei.
Printre pilonii de bază ai dreptului la un proces echitabil se numără şi dreptul oricărei părţi în cadrul unei proceduri judiciare de a prezenta instanţei observaţiile, argumentele şi mijloacele sale de probă, coroborat cu dreptul fiecărei părţi ca aceste observaţii şi argumente să fie examinate în mod efectiv. Cu privire la aceste aspecte, obligaţia instanţei de motivare a deciziilor sale este singurul mijloc prin care se poate verifica respectarea lor.
După cum s-a arătat în doctrină, motivarea trebuie să fie pertinentă, completă, întemeiată, omogenă, concretă, convingătoare şi accesibilă. Motivarea este de esenţa hotărârilor, reprezentând o garanţie pentru părţi că cererile lor au fost analizate cu atenţie. Practica instanţei supreme este orientată în acest sens, afirmând constant că inexistenţa motivării atrage casarea hotărârii, la fel şi o motivare necorespunzătoare. Cu alte cuvinte, o motivare excesiv de succintă sau necorespunzătoare în raport cu complexitatea cauzei echivalează, practic, cu inexistenţa motivării.
Aceeaşi concluzie se desprinde şi din jurisprudenţa deja consacrată a Curţii Europene a Drepturilor Omului, referitoare la dreptul la un proces echitabil. Astfel, Curtea arată că dreptul la un proces echitabil, garantat de art. 6 par. 1 din Convenţie, înglobează, între altele, dreptul părţilor unui proces de a-şi prezenta observaţiile pe care le apreciază ca fiind pertinente cauzei lor. Întrucât Convenţia nu vizează garantarea unor drepturi teoretice sau iluzorii ci drepturi concrete şi efective, acest drept nu poate fi considerat ca fiind efectiv decât dacă aceste observaţii sunt cu adevărat “ascultate”, adică examinate propriu-zis de către instanţa sesizată. Cu alte cuvinte, art. 6 implică, mai ales, în sarcina “tribunalului”, obligaţia de a proceda la o examinare efectivă a motivelor, argumentelor şi cererilor de probă ale părţilor sub rezerva aprecierii pertinentei acestora” (cauza Van de Hurk c. Ţările de Jos, hot. din 19 aprilie 1994, §59; în acelaşi sens, cauza Albina c. România, hot. din 28 aprilie 2005, §30). Obligaţia instanţei de a răspunde prin motivare la argumentele
prezentate de părţi este justificată, întrucât “numai prin pronunţarea unei hotărâri motivate poate fi realizat un control public al administrării justiţiei” (hotărârea Hirvisaari c. Finlanda din 27 septembrie 2001).
Curtea este constantă în a statua, legat de buna administrare a justiţiei, că “deciziile judiciare trebuie să indice de o manieră suficientă motivele pe care se bazează” (cauzele Ruiz Torija c. Spania, hot. din 9 decembrie 1994, § 29; Helle c. Finlanda, hot. din 19 decembrie 1997; Suominen c. Finlanda, hot. din 1 iulie 2003, § 34 sau Dimitrellos c. Grecia, hot. din 7 aprilie 2005, § 15). Cât priveşte, spre exemplu, cauza Albina c. România (hot. din 28 aprilie 2005, § 30), Curtea relevă că orice hotărâre judecătorească trebuie motivată, astfel încât judecătorul să răspundă tuturor argumentelor prezentate de părţi. Această obligaţie este justificată, întrucât “numai prin pronunţarea unei hotărâri motivate poate fi realizat un control public al administrării justiţiei” (hot. Hirvisaari c. Finlanda din 27 septembrie 2001).
Curtea apreciază că instanţa nu este întotdeauna datoare să analizeze separat fiecare susţinere a părţilor, putând selecta sau grupa argumentele utile în soluţionarea cauzei, dar ignorarea completă a acestora echivalează cu lipsirea părţii de un veritabil acces la justiţie.
Raportându-ne la hotărârea atacată, se observă că instanţa nu a luat în considerare niciunul din argumentele pe care reclamantul le-a prezentat în susţinerea acţiunii formulate, nefiind analizate toate argumentele invocate prin acţiunea introductivă: imposibilitatea aplicării retroactive a dispoziţiile legale aflate în vigoare de la data de 1.01.2010, încălcarea principiului securităţii juridice, nepublicarea Directivei a şasea în materie de TVA, lipsa traducerii jurisprudenţei Curţii de Justiţie a Uniunii Europene in limba română şi consecinţele acestei stări de lucruri, lipsa normelor juridice interpretative în materie de TVA anterior datei de 1.01.2010, impozitarea transferurilor de bunuri imobile din patrimoniul personal şi efectele acestei calificări asupra regimului TVA.
În raport de circumstanţele concrete ale cauzei, faţă de argumentele punctuale pertinente furnizate prin cererea de chemare în judecată, faţă de conţinutul amplu al înscrisurilor depuse în probaţiune, hotărârea instanţei de fond apare ca nemotivată şi constituie o încălcare a dreptului la un proces echitabil.
Raportat la toate aceste considerente, reţinând că sunt numeroase problemele a căror dezlegare este necesară, Curtea, în temeiul art.20 alin.3 din Legea nr.554/2004 raportat la art.304 pct.7, art.261 pct.5 şi art. 312 alin.61C.pr.civ. coroborate cu art.6 parag.1 din Convenţie, va admite recursul declarat, va casa hotărârea recurată şi va trimite cauza spre rejudecare aceleiaşi instanţe.
În rejudecare, instanţa de fond va proceda la soluţionarea cauzei respectând regulile în materia motivării hotărârilor judecătoreşti, în raport de specificul şi complexitatea litigiului şi va analiza şi celelalte critici şi motive de recurs invocate în vederea pronunţării unei soluţii temeinice şi legale. (Judecător Mihaela Sărăcuţ)
