– art.214 al.1 lit.a din OUG nr.92/2003;
Decizia nr.1260/CA/28.06.2011 a Curţii de Apel Oradea – Secţia comercială şi de contencios administrativ şi fiscal.
În conformitate cu prevederile art.214 alin.1 lit.a din O.G. nr.92/2003, republicată, cu modificările ulterioare, „organul de soluţionare competent poate suspenda, prin decizie motivată, soluţionarea cauzei atunci când:
a). organul care a efectuat activitatea de control a sesizat organele de drept cu privire la existenţa indiciilor săvârşirii unei infracţiuni a cărei constatare ar avea o înrâurire hotărâtoare asupra soluţiei ce urmează să fie date în procedura administrativă”.
În speţă, în mod corect a reţinut instanţa de fond că între stabilirea TVA şi a majorărilor de întârziere constatate prin raportul de inspecţie fiscală, care a stat la baza deciziei de impunere şi stabilirea caracterului infracţional al faptelor săvârşite există o strânsă legătură de care depinde soluţionarea cauzei pe cale administrativă.
Prin Sentinţa nr. 1136/05.11.2010, Tribunalul Bihor a luat act de renunţarea la judecarea capătului de cerere privind anularea Procesului verbal de constatare şi sancţionare a contravenţiilor nr. 92056/25.11.2009.
A respins ca nefondată acţiunea precizată formulată de reclamanta SC A. C. SRL, în contradictoriu cu pârâta D. G. F. P. B., pentru anularea Deciziei de impunere nr.1979/25.11.2009, a Raportului de inspecţie fiscală nr. 92057/25.11.2009, a Dispoziţiei de măsuri nr.92058/25.11.2009, a Deciziei de nemodificare a bazei de impunere nr.1980/25.11.2009, a Deciziei nr.1/08.01.2010, a Deciziei nr.17/04.02.2010 şi a Procesului verbal nr.70459/18.01.2010.
Pentru a pronunţa această hotărâre, instanţa de fond a reţinut că, prin decizia de impunere nr. 1979/25.11.2009 întocmită în baza raportului de inspecţie fiscală nr. 92057/ 25. 11. 2009, s-a stabilit în sarcina reclamantei SC A. C. obligaţia de plată suplimentară la bugetul de stat în sumă de 69.653 lei şi obligaţia fiscală accesorie în cuantum de 15.088 lei întocmindu-se totodată şi decizia de nemodificare a bazei de impunere nr. 1980/25.11.2009 şi dispoziţia de măsuri nr. 92058/25.11.2009. S-a reţinut în esenţă că reclamanta a dedus TVA – ul din facturi de achiziţie de materiale publicitare, achiziţii care nu erau destinate utilizării în folosul operaţiunilor taxabile, nejustificându-se necesitatea realizării lor în desfăşurarea activităţii societăţii. De asemenea, s-a reţinut că reclamanta a dedus TVA-ul din facturi de achiziţii servicii întreţinere auto pentru care nu s-a făcut dovada realizării lor cu devize sau situaţii de lucrări. Totodată, s-a mai reţinut că reclamanta a achiziţionat în anul 2008 materiale de construcţie la care a dedus nelegal TVA-ul , întrucât nu a făcut dovada că aceste materiale au fost încorporate în imobilul înstrăinat în luna octombrie 2009.
Apreciind că aceste achiziţii au fost realizate în scopul realizării de venituri şi că au fost destinate utilizării în folosul operaţiunilor taxabile, reclamanta a formulat contestaţie administrativă, care a fost respinsă ca nefondată şi a promovat acţiune în anulare conform Legii 554/2004.
Fără a contesta necesitatea efectuării unor achiziţii de bunuri şi servicii în scopul desfăşurării activităţii societăţii reclamante de natura celor consemnate în facturile pentru care a dedus TVA-ul, instanţa a constatat că există mari suspiciuni privind legalitatea tranzacţiilor comerciale întreprinse de reclamantă, existând indicii clare că societatea a înregistrat în facturi emise de inactive în scopul deducerii nelegale a TVA-ului.
Astfel, în cursul lunii august 2009, reclamanta a achiziţionat de la SC D. E. SRL cauciucuri auto, jante aliaj în valoare de 16.767 lei din care TVA 2677 lei, însă în acestei societăţi nu este înregistrată această factură. De asemenea, reclamanta a înregistrat în contabilitate facturi emise de SC 4 C P. SRL Satu Mare pentru achiziţionarea de servicii întreţinere auto, însă această societate nu funcţionează la sediul indicat în factură şi nici nu a desfăşurat niciodată vreo activitate la sediul din localitatea Satu Mare str. Gh. B. nr. 125 D, aşa cum rezultă din procesul-verbal nr. 110141/04.12.2009, întocmit de organele de inspecţie fiscală din cadrul DGFP Satu Mare în urma controalelor întreprinse . Cu toate acestea, reclamanta deduce TVA-ul aferent serviciilor achiziţionate !! De asemenea, reclamanta a înregistrat în contabilitate facturi emise de SC D. Baia Mare aferente achiziţionării de materiale publicitare pentru care, de asemenea, a dedus TVA-ul aferent. Ori, această societate nu îşi desfăşoară activitate la sediul indicat în factură, având chiar reziliat contractul de închiriere încheiat cu proprietarul spaţiului încă din 01.03.2009. mai mult, SC D. Baia Mare SRL, s-a declarat plătitor trimestrial de TVA, dar nu a depus nici un decont de TVA şi nici declaraţie informativă D.394 până la data controlului şi nici nu a depus Bilanţul la 31.12.2008. De reţinut, că reclamanta a achiziţionat aceste materiale promoţionale fără a avea la data controlului un contract încheiat cu această societate.
Cu toate că reclamanta nu a depus în justificarea achiziţiilor efectuate nici un document : devize, situaţii de lucrări, contract de publicitate, etc. prevalându-se doar de facturile emise de societăţi inactive care nu mai pot fi găsite la sediile declarate pentru efectuarea unui control încrucişat, invocând doar destinaţia şi necesitatea efectuării acestor achiziţii, reclamanta contestă în mod nejustificat nelegalitatea deducerii TVA-ului şi emite chitanţe pentru presupusa plată ţinând cont că prin virament bancar era foarte dificil încasarea de către aceste societăţi.
Faţă de aceste clare indicii şi suspiciuni de nelegalitate, organul de inspecţie fiscală, în mod legal şi temeinic a făcut aplicare a dispoziţiilor art. 214 al. 1 lit. „a” din OG 92/2003 şi a sesizat organele de drept cu privire la existenţa indiciilor săvârşirii unei infracţiuni a cărei constatare ar avea o înrâurire hotărâtoare asupra soluţiei ce urmează să fie dată în procedura administrativă, respectiv Parchetul de pe lângă Judecătoria Oradea.
Văzând această stare de fapt, instanţa a constatat temeinicia şi legalitatea actelor administrative atacate, urmând ca ulterior soluţionării laturii penale a cauzei, pârâta sau instanţa, după caz, să se pronunţe asupra cauzei în baza constatărilor făcute.
A constatat că nu s-a solicitat cheltuieli de judecată din partea pârâtei.
Împotriva acestei hotărâri, în termen şi legal timbrat, a formulat recurs recurenta reclamantă SC A. C. SRL, solicitând admiterea recursului declarat şi, pe cale de consecinţă, modificarea hotărârii instanţei de fond, în sensul admiterii acţiunii în contencios administrativ formulată împotriva deciziei nr. 1/08.01.2010, deciziei nr. 17/04.02.2010 şi a procesului verbal nr. 70459/18.01.2010 prin care s-a respins contestaţia formulată împotriva dispoziţiei de măsuri nr. 92058/25.11.2009, a deciziei de impunere nr. 1979/25.11.2009, a deciziei de nemodificare a bazei de impunere nr. 1980/25.11.2009 şi a raportului de inspecţie fiscală nr. 92057/25.11.2009. De asemenea, a solicitat anularea dispoziţiei de măsuri nr. 92058/25.11.2009, a deciziei de impunere nr. 1979/25.11.2009, a deciziei de nemodificare a bazei de impunere nr. 1980/25.11.2009 şi raportului de inspecţie fiscală nr. 92057/25.11.2009 întocmite de organele de inspecţie fiscală din cadrul Activităţii de Inspecţie Fiscală, Serviciul de Inspecţie Fiscală persoane juridice nr. 1 prin care a fost obligată să plătească TVA în cuantum de 69.653 lei plus majorări de întârziere în cuantum de 15.088 lei, cu obligarea intimatei la plata cheltuielilor de judecată în cuantum de 1.543,30 lei reprezentând onorariu avocat şi taxe de timbru în faţa primei instanţe şi cheltuieli de judecată în recurs.
În dezvoltarea motivelor de recurs, recurenta reclamantă a arătat că instanţa în baza probelor administrate, nu a reţinut în mod corect starea de fapt şi nici situaţia juridică reală a modului de calcul a taxelor datorate de contribuabil şi a faptelor succesive încheierii acestuia.
De asemenea, a precizat că aspectele reţinute de instanţa de fond sunt nelegale şi netemeinice atâta timp cât nu au susţinere probatorie, ci doar apărări de fond formulate de intimată. Astfel se reţine că: „fără a contesta necesitatea efectuării unor achiziţii de bunuri şi servicii în scopul desfăşurării activităţii se constată că există mari suspiciuni privind legalitatea tranzacţiilor comerciale întreprinse de reclamantă, existând indicii clare că societatea a înregistrat în contabilitate facturi emise de societăţi comerciale inactive în scopul deducerii nelegale a TVA-ului”, fapt eronat, întrucât câtă vreme societăţile furnizoare de servicii au încheiat cu ea contracte comerciale, au prestat servicii, au emis facturi fiscale şi chitanţe pentru serviciile prestate nu a existat nici o prezumţie de inactivitate în momentul contractării de către subscrisa.
Mai mult faţă de considerentul instanţei de fond: „S.C. D. Baia Mare S.R.L. s-a declarat plătitor trimestrial de TVA, dar nu a depus nici un decont de TVA şi nici declaraţie informativă D 394 şi nici nu a depus Bilanţul Contabil”, a arătat că era cu totul imposibil să reţii asemenea chestiuni, dar la fel de imposibil era să verifici aşa ceva în momentul în care doreşti să achiziţionezi materiale publicitare sau alte produse.
Referitor la considerentul: „ reclamanta a achiziţionat aceste materiale promoţionale fără a avea la data controlului un contract încheiat cu această societate” şi „ reclamanta nu a depus în justificarea achiziţiilor efectuate nici un document: devize, situaţii de lucrări, contract de publicitate etc. prevalându-se doar de facturile emise de societăţi inactive care nu mai pot fi găsite la sediile indicate”, a apreciat că instanţa s-a aflat într-o eroare de fapt, atâta timp cât la dosarul cauzei există contracte de prestări servicii cu toate societăţile comerciale cu care a intrat în contact, cât şi devize de lucru, contracte de publicitate şi mai mult există la dosar pliantele publicitare pentru a înlătura orice suspiciune.
A mai precizat şi că, nu a emis nici un fel de chitanţă, ci a efectuat plăţi în urma cărora a primit de la furnizorii de servicii şi produse facturi şi chitanţe.
De asemenea la fel de eronat este şi considerentul instanţei de fond: „faţă de aceste indicii clare şi suspiciuni de nelegalitate organul de inspecţie fiscală în mod legal şi temeinic a sesizat organele de drept cu privire la existenţa indiciilor săvârşirii unei infracţiuni a cărei constatare ar avea o înrâurire hotărâtoare asupra soluţiei ce urmează să fie dată în procedura administrativă, respectiv Parchetul de pe lângă Judecătoria Oradea”, deoarece până în momentul de faţă nu s-a făcut dovada în nici un fel că s-a întreprins vreun demers la organele penale, nefiind citată la nici un organ de urmărire penală, cu toate că faptele reclamate s-au întâmplat cu mai mult de un an în urmă, fapt care lasă fără suport juridic şi material acest considerent.
Din ansamblul probatoriului administrat în prezenta cauză, rezultă fără urmă de îndoială faptul că executarea silită ce s-a pornit în contra sa în baza titlurilor executorii atacate şi care fac obiectul dosarului nr. 436/111/2010 aflat pe rolul Tribunalului Bihor, este abuzivă întrucât creanţele invocate de către intimată nu sunt datorate fiind rezultatul unei greşite interpretări şi aplicări ale codului fiscal. Astfel este cât se poate de clar faptul că în ceea ce priveşte natura cheltuielilor are calitatea de a fi cheltuială deductibilă, la fel şi achiziţionarea de şi jenţi auto, atâta timp cât obiectul de activitate este vânzarea autovehiculelor second hand.
De altfel, a adus în susţinerea cererii sale facturile fiscale însoţite de chitanţele prin care s-au achitat atât materialele publicitare cât şi serviciile întreţinere auto, cât şi investiţii sediu social. Toate acestea sunt acte fiscale perfect valabile care atestă operaţiuni de achiziţie a materialelor sau serviciilor prestate de diferiţi furnizori, prestatori etc.
Referitor la debitul suplimentar TVA în sumă de 69.653 lei constatat şi la care a fost obligat al înregistra în contabilitate, a învederat că acesta este atât calculat cât şi constatat nelegal şi în totală şi flagrantă contradicţie cu normele legale invocate de intimată. Astfel, a precizat că legislaţia în vigoare la momentul deducerii TVA cât şi al controlului prevedea cât se poate de clar faptul că: „ sunt considerate cheltuieli deductibile numai cheltuielile efectuate în scopul realizării de venituri impozabile, inclusiv cele reglementate prin acte normative în vigoare”, „ sunt cheltuieli efectuate în scopul realizării de venituri: cheltuielile de reclamă şi publicitate efectuate în scopul popularizării firmei, produselor sau serviciilor, precum şi costurile asociate producerii materialelor necesare pentru difuzarea mesajelor publicitare. Se includ în categoria cheltuielilor de reclamă şi publicitate şi bunurile care se acordă în cadrul unor campanii publicitare ca mostre, pentru încercarea produselor şi demonstraţii la punctele de vânzare, precum şi alte bunuri şi servicii acordate cu scopul stimulării vânzărilor”. În această situaţie este nelegal şi contrar oricăror uzanţe juridico-fiscale să reţii că societatea comercială şi-a dedus TVA pentru publicitate şi că acest fapt trebuie penalizat în sensul înscrierii acelui TVA în sfera debitelor suplimentare.
Prin urmare, ceea ce este cert în speţa de faţă este faptul că acele plăţi efectuate prin chitanţă sunt perfect valabile din punct de vedere fiscal şi fac dovada plăţii cel puţin până la proba contrară, dar în esenţă, până la înscrierea în fals şi achiziţiile de servicii de întreţinere auto, atâta timp cât produce venituri din vânzarea de autoturisme achiziţionate este perfect deductibilă, întrucât este în scopul producerii veniturilor.
Un alt aspect menţionat, sunt reţinerile greşite ale intimatei privind nelegala deducere de TVA în ceea ce priveşte investiţiile realizate la sediul social al acesteia, achiziţiile de jenţi şi cauciucuri, achiziţiile de materiale de construcţii. A menţionat că toate achiziţiile efectuate sunt realizare în scopul realizării de venituri impozabile. Investiţiile efectuate la sediu sunt realizate pentru buna desfăşurarea a activităţii societăţii, management, primire clienţi, desfăşurarea activităţii. Achiziţiile de jenţi şi cauciucuri au fost realizate pentru sporirea calităţii autoturismelor achiziţionate în scopul obţinerii unui preţ net superior al vânzării acestora şi asta tot în scopul realizării de venituri impozabile, în lumina prevederilor legale în materie. Referitor la achiziţiile de materiale de construcţii şi vânzarea ulterioară a bunului rezultat, a învederat că obiectul său de activitate s-a extins în ultima perioadă, astfel încât obţine venituri impozabile şi din această activitate, astfel încât tot în acest scop au fost realizate şi investiţiile amintite.
Cu privire la măsura adoptată de intimată referitor la diminuarea pierderii la sfârşitul anului 2008 a sumei de 317.218, a solicitat să se constate că este, de asemenea, nelegală şi se impune înlăturarea acesteia.
În concluzie, a apreciat că actele emise de intimată sunt nelegale, întrucât trebuia avută în vedere, în speţă, exact situaţia faptică existentă şi adoptate pe baza probelor şi aprecierilor obiective şi nu a consideraţiilor şi interpretărilor trunchiate a textelor legale.
În drept, a invocat prevederile art. 304 pct. 9 Cod procedură civilă.
Examinând sentinţa atacată prin prisma motivelor de recurs invocate, precum şi sub toate aspectele, în baza prevederilor art. 3041 Cod procedură civilă, instanţa a apreciat recursul declarat de recurenta SC A. C. SRL ca fiind nefondat pentru următoarele considerente:
Societatea recurentă a formulat contestaţia înregistrată sub nr.167626/23.12.2009 la DGFP B. împotriva Dispoziţiei de măsuri nr.92058/25.11.2009, a Deciziei de impunere nr.1979/25.11.2009, a Deciziei de nemodificare a bazei de impunere nr.1980/25.11.2009 şi a Raportului de inspecţie fiscală nr.92057/25.11.2009, întocmite de organele de inspecţie fiscală din cadrul Activităţii de Inspecţie Fiscală – Serviciul de Inspecţie Fiscală persoane juridice nr.1, prin care a fost obligată la plata TVA în cuantum de 69653 lei, plus majorări de întârziere în cuantum de 15.088 lei.
Prin Decizia nr.17/04.02.2010 emisă de DGFP Bihor, s-a dispus suspendarea soluţionării contestaţiei formulată de SC A. C. SRL împotriva Deciziei de impunere nr.1979/25.11.2009 şi a Raportului de inspecţie fiscală nr.92057/25.11.2009, pentru capătul de cerere privind obligaţiile fiscale în sumă totală de 84.741 lei reprezentând TVA şi majorări de întârziere aferente, până la pronunţarea unei soluţii pe latură penală, procedura administrativă urmând a fi reluată la încetarea cu caracter definitiv a motivului care a determinat suspendarea, în condiţiile legii, conform celor reţinute în decizie.
În ceea ce priveşte capătul de cerere vizând diminuarea pierderii fiscale cu suma de 317.218 lei, organul de soluţionare a contestaţiei a precizat că acesta este în competenţa de soluţionare a Activităţii de Inspecţie Fiscală Bihor, în calitate de organ emitent, în conformitate cu prevederile art.209 al.2 din OG nr.92/2003 privind Codul de procedură fiscală, republicată, cu modificările şi completările ulterioare.
De asemenea, instanţa a constatat că prin Decizia nr.1/08.01.2010 emisă de Activitatea de Inspecţie Fiscală, a fost respinsă contestaţia formulată de SC A. C. SRL privind capătul de cerere referitor la Dispoziţia privind măsurile stabilite de organele de inspecţie fiscală nr.92058/25.11.2009, ca neîntemeiată, până la soluţionarea sesizării organelor de cercetare penală, cu motivarea că dispoziţia privind măsurile stabilite de organele de inspecţie fiscală este un act administrativ care s-a emis în baza Deciziei de impunere nr.1979/25.11.2009 şi a Raportului de inspecţie fiscală nr.92057/25.11.2009, acte administrative care până la emiterea Deciziei de soluţionare a contestaţiei de către serviciul specializat al DGFP Bihor, rămase valabile, apreciindu-se astfel că nu există temei legal de revenire asupra acestei dispoziţii de măsuri.
În conformitate cu prevederile art.214 al.1 lit. a din OG nr.92/2003, republicată, cu modificările ulterioare: „ Organul de soluţionare competent poate suspenda, prin decizie motivată, soluţionarea cauzei, atunci când:
a) organul care a efectuat activitatea de control a sesizat organele de drept cu privire la existenţa indiciilor săvârşirii unei infracţiuni a cărei constatare ar avea o înrâurire hotărâtoare asupra soluţiei ce urmează să fie dată în procedura administrativă.”
În speţă, după cum în mod corect a reţinut şi instanţa de fond, între stabilirea TVA şi a majorărilor de întârziere constatate prin Raportul de inspecţie fiscală nr.92057/25.11.2009, care a stat la baza emiterii Deciziei de impunere nr.1979/25.11.2009 şi stabilirea caracterului infracţional al faptelor săvârşite există o strânsă interdependenţă de care depinde soluţionarea cauzei pe cale administrativă.
Organele de control din cadrul A.I.F. Bihor au întocmit procesul verbal nr.70459/18.01.2010 având suspiciuni cu privire la realitatea operaţiunilor înregistrate în evidenţa contabilă a SC A. C. SRL, au solicitat Parchetului de pe lângă Judecătoria Oradea să dispună măsurile legale în vederea constatării existenţei sau inexistenţei elementelor constitutive ale infracţiunii prevăzute la art.9 al.1 lit. c) din Legea nr.241/2005 pentru prevenirea şi constarea evaziunii fiscale, precum şi stabilirea persoanelor vinovate.
Deşi, societatea recurentă nu a criticat Decizia nr.17/04.02.2010 emisă de D.G.F.P. B. pentru neaplicarea prevederilor art.214 al.1 lit. a din OG nr.92/2003, nici prin precizarea de acţiune ( concluziile scrise) depusă la fond şi nici prin motivele de recurs, Curtea de Apel Oradea a apreciat că, raportat la prevederile art.218 al.2 din OG nr.92/2003 în conformitate cu care „ deciziile emise pentru soluţionarea contestaţiilor pot fi atacate la instanţa judecătorească de contencios administrativ competentă în condiţiile legii”, instanţa de fond, în mod greşit, fără a fi investită în acest sens, a făcut aprecieri referitoare la fondul pricinii, respectiv la faptul că reclamanta a contestat în mod nejustificat nelegalitatea deducerii TVA – ului şi că a emis chitanţe pentru presupusa plată, ţinând cont că prin virament bancar era foarte dificilă încasarea sumelor de bani de la societăţile de la care a făcut achiziţii.
Drept urmare, cum soluţionarea contestaţiei de către D.G.F.P. B. nu s-a făcut pe fond, ci s-a dispus suspendarea soluţionării acesteia, cu aplicarea temeinică şi legală a prevederilor art.214 alin.1 lit. a) din Codul de procedură fiscală, criticile recurentei cu privire la capetele de cerere privind anularea Deciziei nr.17/04.02.2009, a Deciziei de impunere nr.1979/25.11.2009, a Raportului de inspecţie fiscală nr.92057/25.11.2009 şi a Deciziei de nemodificare a bazei de impunere nr.1980/25.11.2009, sunt nefondate.
Referitor la capătul de cerere privind anularea Dispoziţiei de măsuri nr. 92058/ 25.11.2009, Curtea de Apel Oradea a apreciat că în mod corect a fost respinsă contestaţia societăţii recurente prin Decizia nr.1/08.01.2010 emisă de A.I.F., având în vedere că această dispoziţie de măsuri a fost emisă în baza raportului de inspecţie fiscală şi a deciziei de impunere menţionate mai sus, cu privire la care organele fiscale nu au soluţionat contestaţia reclamantei pe fond, cu aplicarea prevederilor art.214 al.1 lit. a din OG nr.92/2003.
În ceea ce priveşte măsura dispusă prin Raportul de inspecţie fiscală nr. 92057/ 23. 11. 2009 privind diminuarea prevederii fiscale pe anul 2008 în sumă de 317.218 lei, organul fiscal a făcut o corectă aplicare a prevederilor art. 209 alin. 2 din O.G. nr. 92/ 2003, în conformitate cu care, contestaţiile formulate împotriva altor acte administrativ fiscale se soluţionează de către organele fiscale, în speţă, Activitatea de Inspecţie Fiscală Bihor.
În consecinţă, în baza considerentelor expuse, în temeiul prevederilor art. 312 Cod procedură civilă raportat la prevederile art. 214 alin. 1 lit. a), art.218 alin. 2 şi art. 209 alin. 2 din OG nr. 92/ 2003, Curtea de Apel Oradea a respins ca nefondat recursul declarat de recurenta SC A. C. SRL O., fără cheltuieli de judecată.
