C. fisc., art. 28, art. 145 alin. (3) lit. a) O.G. nr. 92/2003, art. 114 alin. (1), art. 115 alin. (1)
Potrivit art. 145 alin. (3) din Legea nr. 571/2003, beneficiază de dreptul de deducere a T.V.A. persoana juridică impozabilă înregistrată ca plătitoare de T.V.A., pentru bunurile şi serviciile achiziţionate, destinate utilizării în folosul operaţiunilor sale taxabile.
’ Obiectul de activitate al societăţii este „mijloace de cazare”. Lucrările efectuate sunt destinate activităţii de cazare, deci în folosul operaţiunilor sale taxabile. Legea nu impune ca societatea comercială să fie proprietar al imobilului în care îşi desfăşoară activitatea.
Decizia nr. 116/R din 8 mai 2006 – C.M.
Tribunalul Braşov a respins acţiunea în administrativ fiscal formulată de reclamanta S.C. V.A. S.R.L., în contradictoriu cu pârâtele D.G.F.P. Braşov şi Direcţia Controlului Fiscal Braşov, având ca obiect anularea deciziei nr. 174/17 august 2005 şi a deciziei de impunere nr. 3788/2/1 iunie 2005, emise de D.G.F.P. Braşov şi respectiv D.C.F. Braşov, precum şi de obligare a pârâtei D.G.F.P. Braşov la rambursarea T.V.A. în sumă de 74.217,79 RON.
Pentru a pronunţa această hotărâre, prima instanţă a reţinut următoarele:
Autorizaţiile de construire deţinute de reclamantă au fost emise titularului C.S.Ş. Predeal pentru obiectivul construirii sediului acestui club, nu pentru construirea unui hotel şi restaurant.
Detumându-se obiectivul pentru care a fost acordată autorizaţia, au fost încălcate prevederile art. 7 alin. (14), unde se prevede că „valabilitatea autorizaţiei se menţine în cazul schimbării investitorului, înaintea finalizării lucrărilor cu condiţia respectării prevederilor acesteia (…)”, rezultând per a contrar io că, nerespectându-se această condiţie, construcţia a fost edificată fără autorizaţie de construire.
Potrivit contractului de asociere în participaţiune, cap. VII, art. 16, la încetarea asociaţiei în participaţiune toate investiţiile realizate de reclamanta S.C. V.A. S.R.L., indiferent de cuantumul acestora, vor rămâne în proprietatea soţilor T., în calitate de ai imobilului.
De altfel, reclamanta însăşi precizează în acţiune că reclamanta S.C. V.A. S.R.L. a fost înfiinţată pentru a avea posibilitatea obţinerii unui credit bancar la care asociaţii, soţii T., nu ar fi avut acces în simpla calitate de proprietari persoane fizice.
Astfel, contractul de asociere în participaţiune a fost instrumentul prin care persoanele fizice, soţii T., au obţinut, prin prezentarea acestui înscris la B.R.D., creditul bancar necesar lucrărilor de finisare a construcţiei şi de montare a instalaţiilor.
în afara înscrisului menţionat, care are putere doveditoare doar între părţi, în absenţa altor documente, a bugetului de venituri şi cheltuieli al asociaţiei, precum şi a evidenţei contabile a asociaţiei, în mod întemeiat pârâta D.G.F.P. Braşov a reţinut că, din punctul de vedere şi în consecinţă fiscal, acest contract nu a fost pus în executare.
Ca urmare, prima instanţă a constatat că reclamanta S.C. V.A. S.R.L. nu a lăcut dovada că deţine cu vreun titlu valabil construcţia la care a efectuat investiţiile, aceasta fiind deţinută cu titlu de coproprietari de soţii T., persoane fizice.
în consecinţă, investiţiile efectuate de reclamantă nu au fost destinate utilizării în folosul operaţiunilor sale taxabile, fiind utilizate în interesul persoanelor fizice T.M. şi T.M., reclamanta neavând dreptul la deducerea T.V.A., potrivit art. 145 alin. (3) lit. a) C. fisc., care prevede că „dacă bunurile şi serviciile achiziţionate sunt destinate utilizării în folosul operaţiunilor sale taxabile, orice persoană impozabilă înregistrată ca plătitor de taxă pe valoarea adăugată, are dreptul să deducă: a) taxa pe valoare adăugată datorată sau achitată aferentă bunurilor care i-au fost livrate sau urmează să îi fie livrate şi pentru prestările de servicii care i-au fost prestate ori urmează să îi fie prestate de o altă persoană impozabilă”.
Susţinerea reclamantei, că legea nu permite organelor fiscale să analizeze valabilitatea actelor juridice civile sau comerciale ale reclamantei, este vădit neîntemeiată, având în vedere prevederile art. 102 alin. (1) C. fisc.: „ inspecţia fiscală va avea în vedere examinarea tuturor stărilor de fapt şi raporturile juridice care sunt relevante pentru impunere”, iar prin Ordinul Ministrului Finanţelor nr. 306/2002 pct. 5.8 se prevede, cu referire expresă la contractele de asociere în participaţiune, că acestea se contabilizează distinct de către unul dintre asociaţi, conform prevederilor contractului de asociere: „La sfârşitul perioadei de raportare, cheltuielile şi veniturile înregistrate pe naturi, se transmit pe bază de decont fiecărui asociat, în vederea înregistrării acestora în contabilitatea proprie”.
Aceste prevederi se regăsesc şi în Codul fiscal, unde, la art. 28 alin. (1) se arată că: „(…) în cazul unei asocieri fără personalitate juridică veniturile şi cheltuielile înregistrate se atribuie fiecărui asociat, corespunzător cotei de participare la asociere.”
împotriva sentinţei civile nr. 115/2005 a declarat recurs reclamanta S.C. V.A. S.R.L. Predeal, criticând-o pentru nelegalitate şi netemeinicie.
în dezvoltarea motivelor de recurs s-a arătat că prima instanţă nu a analizat toate probele administrate, achiesând la punctul de vedere al intimatelor. Terenul din Predeal, str. T., nr. 10 C a fost iniţial concesionat de proprietarul său, Oraşul Predeal, către C.S.Ş. Predeal. Acesta a obţinut autorizaţie de construcţie iar ulterior, printr-o convenţie de asociere cu T.M. şi T.M. s-a pornit la edificarea construcţiei; s-a obţinut şi o nouă autorizaţie de construire, nr. 182/2002 cu titulari C.S.Ş. Predeal şi T.M.; apoi, prin actul de dezmembrare şi contractul de vânzare-cumpărare şi act de partaj voluntar autentificat cu nr. 29/15 ianuarie 2004 Ia B.N.P. F.R., persoanele fizice T. devin proprietarii imobilului parţial realizat. Cumpărătorul s-a subrogat în toate drepturile conferite de autorizaţia de construcţie emisă pe numele vânzătorului, conform prevederilor art. 7 alin. (14) din Legea nr. 50/1991.
Apoi a intervenit contractul de asociere în participaţiune nr. 1039/30 iunie 2004 şi s-au efectuat lucrările de amenajare interioare care, potrivit art. 8 alin. (1) din Legea nr. 50/1991, nici nu aveau nevoie de autorizaţie de construcţie.
Contractul de asociere în participaţiune şi-a produs efectele. S-a încheiat un contract de credit cu B.R.D., destinat în exclusivitate pentru finanţarea achiziţionării de echipamente pentru dotarea şi echiparea imobilului situat în Predeal str. T. Toate lucrările de construcţie-montaj ale hotelului au fost efectuate de S.C. V.A. S.R.L., în baza contractului de asociere în participaţiune. Lucrările au fost achitate de societate în baza facturilor emise de antreprenor. Organele de control fiscal nu pot cerceta valabilitatea unor acte juridice. Neconducerea evidenţei contabile nu are relevanţă pentru existenţa contractului.
Investiţiile făcute de reclamantă sunt destinate unei bune exploatări a obiectivului turistic Hotel V.A. Partea din clădire recepţionată este evidenţiată în la 31 decembrie 2004, cu valoarea de 2.820.791.779 lei, iar pentru lucrările în curs a rămas un sold de 800.000.000 lei, care se soldează la recepţia finală.
Bunurile şi serviciile achiziţionate au fost folosite pentru asigurarea obiectului de activitate al S.C. V.A. S.R.L., deci sunt destinate utilizării operaţiunilor sale taxabile. Tot T.V.A.-ul colectat de reclamantă a fost obţinut din exploatarea bazei materiale în discuţie.
La dosar a depus întâmpinare D.G.F.P. Braşov, solicitând respingerea recursului şi menţinerea sentinţei civile atacate. S-a arătat că imobilul este proprietatea persoanelor fizice T.M şi T.M, nu s-a prezentat autorizaţia de construcţie în timpul controlului, contractul de asociere în participaţiune nu a fost pus în deoarece nu s-a condus evidenţa contabilă a asociaţiei, lucrările realizate de S.C. V.A. SRL s-au realizat fără autorizaţie de construcţie valabilă, nu s-a realizat evidenţa contabilă conform O.M.F. nr. 306/2002; din contractul de asociere în participaţiune nu rezultă cota de participare a persoanelor fizice, iar la încetarea asociaţiei s-a prevăzut că toate investiţiile realizate de societate rămân în proprietatea soţilor T. S-au invocat prevederile art. 28 alin. (1) C. fisc., art. 145 alin. (3) şi (7)
C. fisc. şi art. 114 alin. (1) şi art. 115 alin. (1) din O.G. nr. 92/2003.
Curtea a constatat că recursul este fondat.
Prin decizia nr. 174/2005 a D.G.F.P. Braşov s-a respins contestaţia formulată de S.C. V.A. S.R.L. împotriva măsurilor stabilite de organele de control fiscal, în raportul de inspecţie fiscală nr. 3788/2/R din 1 iunie 2005 şi a deciziei de impunere nr. 3788/2/D din 1 iunie
2005. Soluţia s-a bazat pe trei motive: 1) construcţia la care s-au efectuat investiţiile arătate nu este proprietatea S.C. V.A. S.R.L., ci a soţilor T., iar autorizaţia de construcţie nu este emisă pe numele societăţii; 2) contractul de asociere în participaţiune nu a fost pus în executare, întrucât nu s-a condus evidenţa contabilă a asociaţiei şi 3) lucrările de construcţie montaj s-au efectuat în folosul persoanelor fizice proprietare ale imobilului şi nu pentru desfăşurarea activităţii societăţii.
Aceleaşi aspecte au fost reţinute şi de prima instanţă.
Controlul s-a desfăşurat ca urmare a solicitării de către S.C. V.A. S.R.L. a rambursării T.V.A.
S-a constatat că societatea a dedus T.V.A. aferentă achiziţiei de materiale de construcţii, lucrări de construcţii şi lucrări de construcţii-montaj destinate construirii obiectivului „vilă în Predeal str. T. nr. 10 C”.
Obiectul de activitate al societăţii îl constituie „alte mijloace de cazare”. Societatea reclamantă a prestat servicii de cazare în imobilul situat în Predeal str. T. nr. 10 C şi a plătit toate taxele aferente acestei activităţi. S-a arătat în raportul de control că S.C. V.A. S.R.L. conduce contabilitatea în conformitate cu legea, că are înregistrată în în cont. 212 Construcţii suma de 2.820.791.779 lei, ca active imobilizate. S-a efectuat şi o verificare încrucişată la prestatorul de lucrări în construcţii.
Potrivit art. 145 alin. (3) din Legea nr. 571/2003, beneficiază de dreptul de deducere al T.V.A. persoana juridică impozabilă, înregistrată ca plătitoare de T.V.A., pentru bunurile şi serviciile achiziţionate, destinate utilizării în folosul operaţiunilor sale taxabile.
Amenajările interioare, zugrăveli interioare şi exterioare, instalaţii de încălzire (racordare, branşamente naturale); amenajări bucătărie etc., s-au efectuat cu siguranţă pentru asigurarea unui minim confort pentru turiştii cazaţi în această locaţie. Fără aceste condiţii, nu există posibilitatea unei activităţi de cazare care să conducă la înregistrarea de profit şi implicit de venituri şi către bugetul de stat (din impozite, T.V.A., etc.).
S-a arătat că nu sunt întrunite cerinţele art. 145 alin. (3) C. fisc., deoarece societatea comercială nu este proprietara imobilului şi nu are autorizaţie de construire.
Legea nr. 50/1991, republicată, prevede în art. 7 alin. (14) că „valabilitatea autorizaţiei se menţine în cazul schimbării investitorului, înaintea finalizării lucrărilor (…)”
Proprietarii actuali ai imobilului, soţii T., au cumpărat construcţia de la deţinătorul autorizaţiei de construire C.S.Ş. Predeal. După întocmirea contractului de asociere nr. 1384/3 octombrie 2002 şi încheierea actului adiţional la contractul de concesiune, s-a eliberat o nouă autorizaţie de construcţie, nr. 182/26 noiembrie 2002, în care apare ca titular şi T.M.
T.M. şi T.M. devin proprietari tabulari ai construcţiei din Predeal str. T. nr. 10C după încheierea actului de dezmembrare contract de vânzare-cumpărare şi act de partaj voluntar autentificat de B.N.P F.R.
S-a insinuat că nu s-ar fi respectat ulterior prevederile autorizaţiei de construcţie emise. Nu s-a făcut nici o probă în acest sens. Descrierea actuală corespunde înscrisurilor iniţiale, chiar dacă la început a fost intitulat „sediu sportiv”. Aceasta nu excludea şi o capacitate de cazare
Proprietarii imobilului, persoane fizice, s-au asociat cu S.C. V.A. S.R.L. în acest sens s-a încheiat un contract de asociere în participaţiune care prevede că, timp de 10 ani, societatea comercială are la dispoziţie imobilul în vederea exploatării conform obiectului său de activitate. Beneficiile şi pierderile sunt prevăzute în procent de 95% pentru S.C. V. A. S.R.L. şi 5% pentru T. Acest contract şi-a produs efectele, contrar celor susţinute de D.G.F.P. Braşov. Conducerea contabilităţii nu este o condiţie de validitate a contractului, faţă de dispoziţiile art. 251-256 C. com. Există un act scris pentru probarea asociaţiei, conform art. 256 C. com. şi alte formalităţi nu sunt necesare. Condiţiile asocierii sunt cele convenite de părţi.
D.G.F.P. Braşov nu are nici dreptul, dar nici obligaţia de a verifica condiţiile asocierii. Ea poate verifica contabilitatea S.C. V.A. S.R.L. şi declaraţiile de venituri ale persoanelor fizice. Neconducerea contabilităţii în conformitate cu legea poate fi contravenţie sau infracţiune în funcţie de norma legală încălcată.
Revenind la motivele de respingere ale contestaţiei se reţine că: proprietarul imobilelor are autorizaţie de construcţie; contractul de asociere în participaţiune şi-a produs efectele (inclusiv prin încheierea unui contract de credit cu B.R.D.), iar lucrările efectuate (majoritatea de tipul celor prevăzute de art. 8 din Legea nr. 50/1991) sunt destinate desfăşurării activităţii de cazare (obiect al S.C. V.A S.R.L.), deci în folosul operaţiunilor taxabile ale reclamantei-recurente. Investiţiile sunt reflectate şi în contabilitate. Ele se constituie într-un drept de creanţă al S.C. V.A. S.R.L. faţă de proprietarii imobilului şi fac parte din gajul general al creditorilor chirografari.
Dacă societatea are profit, în 10 ani aceste investiţii se vor amortiza, neavând relevanţă art. 16 din contractul de asociere în participaţiune. Dacă societatea se dizolvă, bunurile rămase după lichidarea pasivului se distribuie către asociaţi, care sunt aceiaşi cu proprietarii imobilului, deci din nou nu există vătămarea vreunui terţ. Dacă societatea intră în , investiţiile (fiind în patrimoniul societăţii) vor fi valorificate în cadrul procedurii pentru îndestularea creditorilor.
Analizând situaţiile posibile, rezultă că în nici un caz nu s-a urmărit prin aceste lucrări furnizarea sau prestarea unor bunuri sau servicii pentru persoanele fizice T.
Faţă de toate aceste considerente, Curtea a apreciat că investiţiile efectuate de S.C. V.A. S.R.L. la imobilul din Predeal str. T. nr. 10 C, sunt destinate utilizării în folosul operaţiunilor sale taxabile şi se încadrează în prevederile art. 145 alin. (3) lit. a) din Legea nr. 571/2003.
A fost admis recursul, s-a modificat în tot sentinţa atacată şi s-a admis acţiunea reclamantei, astfel cum a fost formulată.
