Stopaj la sursa. Dezincriminare.
Legea nr. 241/2005, art. 6
Prevederea în diferite legi speciale a reţinerii şi nevărsării anumitor categorii de contribuţii şi impozite care se reţin la sursă ca fiind contravenţii nu limitează obiectul material şi latura obiectivă a infracţiunii de stopaj la sursă prevăzută de art. 6 din Legea nr. 241/2005 doar la acele contribuţii şi impozite care nu sunt enumerate în textele contravenţionale.
Prin sentinţa penală nr. 100/28 septembrie 2011, Judecătoria Târnăveni:
– în baza art..6 din Legea nr. 241/2005, cu aplicarea art.74 lit. a ,art.76 lit. d C. pen., l-a condamnat pe inculpatul P.I. la pedeapsa de 8 luni închisoare.
– în baza art.272 al.1 pct. 2 din Legea nr. 31/1990 republicată, cu aplicarea art.74 lit. a ,art. 76 lit. d C. pen., l-a condamnat pe acelaşi inculpat la pedeapsa de 6 luni închisoare.
– în baza art.33 lit. a şi art. 34 lit. b Cod penal, a contopit pedepsele stabilite, aplicând pedeapsa cea mai grea de 8 luni închisoare.
– în baza art.71 C. pen., a interzis inculpatului, pe perioada executării pedepsei, exercitarea drepturilor prevăzute de art.64 lit.a (teza a doua) şi b C.p.
– în baza art. 81 C. pen, a suspendat condiţionat executarea pedepsei aplicate, pe durata unui termen de încercare de 2 ani şi 8 luni, calculat conform art.82 C. pen., atrăgând atenţia inculpatului asupra prevederilor art. 83 şi art. 84 C. pen.
– în baza art.71 alin. 5 C. pen., a suspendat executarea pedepsei accesorii pe durata suspendării condiţionate a executării pedepsei.
– în baza art.14 şi art 346 C. Pr. Pen. raportat la art.998 Cod civil, a admis în parte acţiunea civilă formulată de partea civilă D.G.F.P. Mureş şi l-a obligat pe inculpat la plata sumei de 1837 lei reprezentând prejudicial fiscal cauzat de acesta bugetului general consolidat al statului, sumă compusă din: 180 lei –contribuţia personalului la fondul de şomaj; 1657 lei – impozit pe veniturile din salarii.
– în temeiul art.191 C.pr.pen., l-a obligat pe inculpat să suporte chletuielile judiciare avansate de stat în cauză, în sumă de 400 lei.
Pentru pronunţarea acestei hotărâri, prima instanţă a reţinut că inculpatul P.I. este asociat unic şi administrator la SC P.C. SRL, societate care la data de 7 octombrie 2010 a fost supusă unui control efectuat de comisarii Gărzii Financiare Mureş.
Din nota de constatare încheiată cu ocazia acestui control rezultă că la data de 30 noiembrie 2009 societatea înregistra obligaţii restante faţă de bugetul de stat. Din copia balanţei de verificare a SC P.C. SRL –filele 14-15 dup- instanţa a reţinut că obligaţiile restante, în cuantum de 7.966 lei, erau evidenţiate încă din data de 30 noiembrie 2009.
De asemenea, potrivit registrului de casă aflat în copie la fila 16 a dosarului de urmărire penală, la data de 20 noiembrie 2009 societatea avea un sold de 106.451,64 lei, rezultând că societatea dispunea de lichidităţi pentru a-şi îndeplini obligaţiile de plată faţă de stat.
Fiind audiat în cursul urmăririi penale inculpatul a recunoscut că societatea SC P.C. SRL nu şi-a respectat obligaţiile de plată a impozitelor şi contribuţiilor cu reţinere la sursă, nevărsând la bugetul de stat în termenul de 30 de zile suma de 7.966 lei.
Potrivit prevederilor art.6 din Legea nr.241/2005 pentru prevenirea şi combaterea evaziunii fiscale ,,constituie infracţiune şi se pedepseşte cu închisoare de la un an la 3 ani sau cu amendă reţinerea şi nevărsarea, cu intenţie, în cel mult 30 de zile de la scadenţă, a sumelor reprezentând impozite sau contribuţii cu reţinere la sursă”.
În cuprinsul plângerii penale depuse la Parchetul de pe lângă Judecătoria Târnăveni în data de 20 ianuarie 2011, Garda Financiară Mureş enumeră patru categorii de obligaţii constituite prin stopaj la sursă şi anume: contribuţia salariaţilor la asigurările sociale, contribuţia angajaţilor pentru asigurări sociale de sănătate, contribuţia personalului la fondul de şomaj şi impozitul pe veniturile din salarii.
Analizând prevederile legale care reglementează aceste obligaţii (impozite sau contribuţii cu reţinere la sursă), instanţa a constatat că doar neplata în termenul legal a două dintre cele patru categorii de obligaţii constituie infracţiunea de evaziune fiscală. Este vorba de contribuţia personalului la fondul de şomaj şi impozitul pe venituri din salarii .
Astfel, potrivit prevederilor art. 305 lit. b, raportate la art. 258 alin.1 din Legea nr. 95/2006 privind reforma în domeniul sănătăţii, nevirarea contribuţiei datorate pentru asigurarea sănătăţii personalului constituie contravenţie.
De asemenea, potrivit prevederilor art.114 alin.1 lit. k din Legea nr.263/2010 privind sistemul unitar de pensii, neplata de către angajator, timp de 3 luni consecutiv, în condiţiile legii, a contribuţiei de asigurări sociale la bugetul asigurărilor sociale de stat, constituie contravenţie.
Rezultă din cuprinsul prevederilor legale menţionate că neplata în termenul legal a contribuţiei salariaţilor la asigurările sociale şi a contribuţiei angajaţilor pentru asigurări sociale de sănătate sunt incriminate, prin legi speciale, drept contravenţii, astfel încât nu pot intra în conţinutul constitutiv al infracţiunii de evaziune fiscală, potrivit principiului legalităţii, recunoscut şi consacrat atât de doctrină, cât şi de practica în materie ca fiind unul din principiile de bază ce guvernează procesul penal.
Instanţa a reţinut, raportat la starea de fapt expusă şi la prevederile legale invocate, vinovăţia inculpatului P.I. pentru săvârşirea infracţiunii de evaziune fiscală, prev. de art.6 din Legea nr.241/2005, constând în reţinerea şi nevărsarea cu intenţie, în cel mult 30 de zile de la scadenţă, a contribuţiei personalului la fondul de şomaj, în sumă de 180 lei şi a impozitului pe veniturile din salarii, în sumă de 1.657 lei.
Referitor la cea de a doua infracţiune pentru care inculpatul a fost trimis în judecată, registrului de casă al societăţii administrate de inculpat evidenţiază faptul că la data de 20 noiembrie 2009 societatea avea un sold de 106.451,64 lei. Deşi până la data controlului nu a mai fost evidenţiată vreo operaţiune comercială efectuată de societate, suma respectivă nu a mai putut fi regăsită în evidenţele societăţii. În cuprinsul declaraţiilor date de inculpat organelor de cercetare penală, acesta a precizat că a folosit suma de bani pentru a cumpăra un autoturism marca Mercedes Vito, pentru care a achitat suma de 24.000 Euro. A precizat că a întocmit contractul de vânzare-cumpărare în nume propriu,urmând ca în momentul înmatriculării să înregistreze maşina în evidenţa societăţii. Inculpatul a arătat, în timpul urmăririi penale, că va depune la dosar dovezi privind înregistrarea autoturismului în evidenţele contabile ale societăţii, însă nici în faza de urmărire penală şi nici în cea de judecată acesta nu a prezentat respectivele dovezi.
Prin urmare, prima instanţă a reţinut că inculpatul a folosit, cu rea credinţă, suma de 106.451,64 lei în folosul său propriu, în scop contrar intereselor societăţii ale cărei bunuri le administra, săvârşind astfel infracţiunea prev. de art. 272 alin.1 pct.2 din Legea nr.31/1990 republicată.
Referitor la latura civilă a procesului penal, judecătoria a reţinut că, prin cererea înregistrată la dosar la data de 15 februarie2011, partea civilă D.G.F.P. Mureş ,în numele Statului Român, s-a constituit parte civilă împotriva inculpatului cu suma de 7.966 lei reprezentând prejudiciul fiscal cauzat bugetului general consolidate al statului prin fapta prev. de art.6 din Legea nr.241/2005.
În cuprinsul plângerii penale, Garda Financiară a detaliat componenţa sumei de 7.966 lei şi anume: contribuţia salariaţilor la asigurările sociale-3844 lei, contribuţia angajaţilor pentru asigurări sociale de sănătate-2285 lei, contribuţia personalului la fondul de şomaj -180 lei şi impozitul pe veniturile din salarii-1657 lei.
După cum s-a argumentat anterior, instanţa a stabilit răspunderea penală a inculpatului P.I. pentru săvârşirea infracţiunii de evaziune fiscală, prev. de art.6 din Legea nr. 241/2005, constând în reţinerea şi nevărsarea cu intenţie, în cel mult 30 de zile de la scadenţă, a contribuţiei personalului la fondul de şomaj, în sumă de 180 lei şi a impozitului pe veniturile din salarii ,în sumă de 1657 lei.
În consecinţă, văzând şi prevederile art.14 şi art 346 C. Pr. Pen. Raportat la art.998 Cod civil, instanţa a admis în parte acţiunea civilă formualtă de partea civilă D.G.F.P. Mureş şi l-a obligat pe inculpat la plata sumei de 1837 lei reprezentând prejudicial fiscal cauzat de acesta bugetului general consolidat al statului, sumă compusă din: 180 lei –contribuţia personalului la fondul de şomaj; 1657 lei- impozit pe veniturile din salarii, doar aceste sume constituind prejudiciul produs de inculpat părţii civile, prin săvârşirea infracţiunii prev. de art. 6 din Legea nr.241/2005.
Împotriva acestei hotărâri a declarat recurs Statul român, prin Agenţia Naţională de Administrare Fiscală, reprezentată în proces de D.G.F.P. a Judeţului Mureş.
În motivarea recursului, recurenta critică modalitatea de soluţionare a acţiunii civile alăturate acţiunii penale, susţinând că, în mod neîntemeiat i-au fost admise doar în parte pretenţiile civile formulate, în situaţia în care sunt îndeplinite cumulativ condiţiile angajării răspunderii civile delictuale a inculpatului P.I., pentru întreaga sumă de 7.966 lei pretinsă şi pentru accesoriile acesteia.
Analizând recursul pendinte, prin prisma materialului dosarului nr. 131/323/2011 al Judecătoriei Târnăveni, a motivelor invocate şi a concluziilor reprezentantului Ministerului Public, precum şi din oficiu, în limitele efectelor devolutiv şi neagravării situaţiei în propria cale de atac, se reţin următoarele:
Recursul promovat în cauză de partea civilă Statul român, prin Agenţia Naţională de Administrare Fiscală, reprezentată în proces de D.G.F.P. a Judeţului Mureş împotriva sentinţei penale nr. 100/28 septembrie 2011 a Judecătoriei Târnăveni este fondat, iar aspectele pe care le vom expune în continuare determină admiterea căii de atac, cu consecinţele casării în parte a sentinţei atacate şi rejudecării în recurs a pricinii, în următoarele limite:
Înscrisurile depuse la dosar şi declaraţiile date de inculpat în cursul urmăririi penale duc la concluzia că inculpatul P.I., în calitate de asociat unic şi administrator la SC P.C. SRL, în cursul anului 2009, în mai mult de 30 de zile de la scadenţă, a reţinut şi nu a vărsat, deşi societatea avea disponibilităţile băneşti necesare, impozitele şi contribuţiile cu reţinere la sursă, însemnând: contribuţia salariaţilor la asigurările sociale (în cuantum de 3.844 lei), contribuţia angajaţilor pentru asigurări sociale de sănătate (în sumă de 2.285 lei), contribuţia personalului la fondul de şomaj (în sumă de 180 lei) şi impozitul pe veniturile din salarii (în sumă de 1.657 lei). În acest fel, inculpatul a cauzat bugetului consolidat al statului o pagubă de 7.966 lei. Toate cele trei contribuţii şi impozitul pe venitul din salariu reprezintă, în accepţiunea legii, contrar celor susţinute de instanţa de prim grad, contribuţii şi impozite cu reţinere la sursă.
În acest context, subliniem că principiul legalităţii incriminării şi pedepsei, consacrat de art. 7 par. 1 din Convenţia europeană asupra drepturilor omului şi a libertăţilor fundamentale, impune, între altele, ca legea să definească în mod clar infracţiunile şi pedepsele. Termenul de „lege” înglobează dreptul atât de origine legislativă, cât şi jurisprudenţială şi implică o serie de condiţii de natură calitativă, între care cele ale accesibilităţii şi previzibilităţii. Cum constant a statuat Curtea Europeană a Drepturilor Omului, semnificaţia noţiunii de previzibilitate depinde într-o mare măsură de conţinutul textului de care este vorba, de domeniul pe care îl acoperă, precum şi de numărul şi calitatea destinatarilor săi (Dragotoniu şi Militaru-Pidhorni împotriva României, Groppera Radio AG şi alţii împotriva Elveţiei), iar previzibilitatea legii nu se opune ideii ca persoana interesată să fie nevoită să recurgă la o bună consiliere pentru a evalua, la un nivel rezonabil, consecinţele care ar putea decurge dintr-o anumită acţiune ori inacţiune a sa.
În acelaşi timp, principiul legalităţii incriminării şi pedepsei nu se opune ca o anumită acţiune sau omisiune să fie calificată şi sancţionată, într-un anumit sistem de drept, concomitent atât ca faptă de natură infracţională, cât şi ca faptă de natură administrativă, contravenţională. Esenţial este ca legea care prevede infracţiunea să răspundă exigenţelor de accesibilitate şi previzibilitate. Altfel spus, pentru conduite care sunt în mod esenţial aceleaşi, nu este exclusă incriminarea lor atât pe tărâmul dreptului penal, cât şi al celui contravenţional, iar această dublă incriminare nu se confundă cu operaţiunea ulterioară –aceea a sancţionării, când, într-adevăr principiul ne bis in idem exclude dubla sancţiune pentru acelaşi fapt.
Art. 6 din Legea nr. 241/2005 privind prevenirea şi combaterea evaziunii fiscale este accesibilă, Legea şi actele normative prin care a fost modificată succesiv fiind publicate în Monitorul oficial al României, partea I. În acelaşi timp, art. 6 din Legea nr. 241/2005 nu este redactat într-o manieră care să creeze confuzii destinatarilor săi asupra întinderii laturii obiective a infracţiunii sau certitudinea că numai anumite categorii de contribuţii şi impozite cu reţinere la sursă ar putea să constituie obiectul material al infracţiunii. Astfel, textul art. 6 din Lege este unul previzibil, iar termenii lui şi interpretările oferite de jurisprudenţă dezvăluie fără dificultate că este realizat elementul material al laturii obiective al infracţiunii de stopaj la sursă atunci când sunt reţinute şi nu sunt vărsate, în cel mult 30 de zile de la scadenţă, contribuţia salariaţilor la asigurările sociale, contribuţia angajaţilor pentru asigurări sociale de sănătate, contribuţia personalului la fondul de şomaj şi impozitul pe veniturile din salarii, acţiuni şi omisiuni care au fost efectuate de inculpatul P.I. în prezenta cauză şi pentru care nu a fost sancţionat definitiv într-o procedură contravenţională. Prevederea în diferite legi speciale a reţinerii şi nevărsării anumitor categorii de contribuţii şi impozite care se reţin la sursă ca fiind contravenţii nu limitează obiectul material şi latura obiectivă a infracţiunii de stopaj la sursă doar la acele contribuţii şi impozite care nu sunt enumerate în textele contravenţionale, cu atât mai mult cu cât art. 219 alin. 1 lit. p din Codul de procedură fiscală stipulează expres că reţinerea şi nevărsarea în totalitate, de către plătitorii obligaţiilor fiscale, a sumelor reprezentând impozite şi contribuţii cu reţinere la sursă, reprezintă contravenţie, dacă nu sunt săvârşite în astfel de condiţii încât, potrivit legii, să fie considerate infracţiuni.
În considerarea celor dezvoltate mai sus, în cauză constatăm că sunt îndeplinite elementele angajării în procesul penal a răspunderii civile delictuale a inculpatului P.I.. Astfel, acesta a comis fapta de stopaj la sursă dedusă judecăţii, a săvârşit-o cu forma de vinovăţie specifică, prin fapta sa a cauzat bugetului consolidat al statului o pagubă în sumă de 7.966 lei şi fructele acesteia, iar între faptă şi paguba pricinuită există raport de cauzalitate.
Prin urmare, în rejudecare, în temeiul art. 346 alin. 1 C. pr. pen., vom admite acţiunea civilă promovată de partea civilă Statul român, prin Agenţia Naţională de Administrare Fiscală, reprezentată în proces de D.G.F.P. a Judeţului Mureş şi, conform art. 14 alin. 3 lit. b. şi alin. 4 C. pr. Pen. raportat la art. 998-999 din vechiul C. civ., vom obliga pe inculpatul P.I. să plătească părţii civile suma de 7.966 lei, la care se adaugă dobânzile şi penalităţile de întârziere calculate până la data plăţii, cu titlu de daune materiale.
Deşi Statul român a exercitat calea de atac a recursului doar în latura civilă a procesului, constatările noastre relative la elementele constitutive ale infracţiunii de stopaj la sursă şi soluţia adusă recursului părţii nu au afectat autoritatea de lucru judecat a hotărârii primei instanţe asupra modalităţii de soluţionare a laturii penale a litigiului, întrucât, pe de o parte, nu au atins în nici un fel soluţia judecătoriei adusă acţiunii penale puse în mişcare faţă de inculpat, iar, pe de altă parte, oricum considerentele instanţei de prim grad exprimate asupra întinderii conţinutului constitutiv al infracţiunii sunt cele care au fundamentat şi rezolvarea acţiunii civile, contestată în recurs, aşa încât ele nu au dobândit autoritatea de lucru judecat.
Notă: Într-adevăr, principiul legalităţii incriminării şi pedepsei, consacrat de art. 7 par. 1 din Convenţia europeană asupra drepturilor omului şi a libertăţilor fundamentale, impune, între altele, ca legea să definească în mod clar infracţiunile şi pedepsele. Termenul de „lege” înglobează dreptul atât de origine legislativă, cât şi jurisprudenţială şi implică o serie de condiţii de natură calitativă, între care cele ale accesibilităţii şi previzibilităţii. Cum constant a statuat Curtea Europeană a Drepturilor Omului, semnificaţia noţiunii de previzibilitate depinde într-o mare măsură de conţinutul textului de care este vorba, de domeniul pe care îl acoperă, precum şi de numărul şi calitatea destinatarilor săi (Dragotoniu şi Militaru-Pidhorni împotriva României, Groppera Radio AG şi alţii împotriva Elveţiei), iar previzibilitatea legii nu se opune ideii ca persoana interesată să fie nevoită să recurgă la o bună consiliere pentru a evalua, la un nivel rezonabil, consecinţele care ar putea decurge dintr-o anumită acţiune ori inacţiune a sa.
În acelaşi timp, principiul legalităţii incriminării şi pedepsei nu se opune ca o anumită acţiune sau omisiune să fie calificată şi sancţionată, într-un anumit sistem de drept, concomitent atât ca faptă de natură infracţională, cât şi ca faptă de natură administrativă, contravenţională. Esenţial este ca legea care prevede infracţiunea să răspundă exigenţelor de accesibilitate şi previzibilitate. Altfel spus, pentru conduite care sunt în mod esenţial aceleaşi, nu este exclusă incriminarea lor atât pe tărâmul dreptului penal, cât şi al celui contravenţional, iar această dublă incriminare nu se confundă cu operaţiunea ulterioară a sancţionări, când, într-adevăr principiul ne bis in idem exclude dubla sancţiune pentru acelaşi fapt..
Art. 6 din Legea nr. 241/2005 privind prevenirea şi combaterea evaziunii fiscale este accesibilă, Legea şi actele normative prin care a fost modificată succesiv fiind publicate în Monitorul oficial al României, partea I. În acelaşi timp, art. 6 din Legea nr. 241/2005 nu este redactat într-o manieră care să creeze confuzii destinatarilor săi asupra întinderii laturii obiective a infracţiunii sau certitudinea că numai anumite categorii de contribuţii şi impozite cu reţinere la sursă ar putea să constituie obiectul material al infracţiunii. Astfel, textul art. 6 din Lege este unul previzibil, iar termenii lui şi interpretările oferite de jurisprudenţă dezvăluie fără dificultate că este realizat elementul material al laturii obiective al infracţiunii de stopaj la sursă atunci când este reţinută şi nu este vărsată, cu intenţie, în cel mult 30 de zile de la scadenţă, contribuţia salariaţilor la asigurările sociale, acţiuni şi omisiuni care au fost efectuate de inculpat în prezenta cauză şi pentru care nu a fost sancţionat definitiv într-o procedură contravenţională. Prevederea în diferite legi speciale a reţinerii şi nevărsării anumitor categorii de contribuţii şi impozite care se reţin la sursă ca fiind contravenţii nu limitează obiectul material şi latura obiectivă a infracţiunii de stopaj la sursă doar la acele contribuţii şi impozite care nu sunt enumerate în textele contravenţionale.
În plus, în raport de valoarea socială ocrotită prin incriminarea infracţiunii de stopaj la sursă nu există nicio raţiune pentru care să fie dezincriminată reţinerea şi nevărsarea doar a contribuţiilor la bugetul asigurărilor sociale, care, de altfel, sunt cele mai împovărătoare contribuţii cu reţinere la sursă. Totodată, conform art. 65 alin. 3 din Legea nr. 24/2000, privind normele de tehnică legislativă pentru elaborarea actelor normative, abrogarea nu poate fi tacită, ci doar expresă, astfel încât nu se poate considera că art. 196 lit ş din Legea nr. 263/2010 ar fi abrogat implicit art. 6 din Legea nr. 241/2005 cu privire la reţinerea şi nevărsarea contribuţiei la asigurările sociale.
În acest sens s-a pronunţat Curtea de Apel Tg.-Mureş şi prin decizia penală nr. 218/R/8 martie 2012.
