T.V.A. TAXARE INVERSĂ PENTRU T.V.A. AFERENT
PREŢULUI DE CUMPĂRARE A UNOR IMOBILE.
OBLIGAŢIILE CUMPĂRĂTORULUI. LIPSA
FORMALITĂŢILOR PENTRU PROCEDURA SIMPLIFICATĂ.
CONSECINŢE. NELEGALITATEA DECIZIEI DE
IMPUNERE PENTRU T.V.A. SUPLIMENTAR ŞI ACCESORII.
-art. 160 ind. 1 Cod fiscal,
– pct. 65 ind. 1 alin. 8 şi 12, pct. 82 alin. 9 şi 10 din H.G. nr.
44/2004 pentru aprobarea Normelor Metodologice de aplicare a
Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal.
În caz de nerespectare a obligaţiilor prevăzute de art. 1601 alin.5 C.
fiscal, referitoare la taxarea inversă şi a formalităţilor ce revin cumpărătorului unor
imobile, orice cerere de rambursare a TVA aferentă preţului de cumpărare, plătită
deja către vânzătoare, nu poate fi admisă de organele fiscale. O operaţiune pentru care
TVA se autolichidează prin înregistrările contabile prevăzute de lege, nu poate fi
supusă regimului obişnuit de taxare. Legea nu lasă la aprecierea furnizorului sau
beneficiarului înscrierea operaţiunii în regimul de taxare inversă sau în regimul
obişnuit, astfel că înscrierea din eroare în acest din urmă regim nu dă drept de
rambursare a sumei aferente taxei de la organele
În schimb, emiterea unei decizii de impunere privind plata TVA
suplimentar şi accesorii fiscale pentru o operaţiune ca cea din speţă, în condiţiile în
care nu există o dispoziţie de măsuri emisă de organele fiscale aşa cum impune norma
de sub art. 82 alin. 9 şi 10 din HG nr. 44/2004, în temeiul căreia reclamanta –
în termenul prevăzut de aceleaşi organe fiscale – să procedeze la corectarea
înregistrărilor contabile potrivit textului legal sus citat, reprezintă nerespectarea legii.
( Curtea de Apel Piteşti – s.c.c.a.f., decizia nr. 679/R-C/27 mai
2008)
Prin sentinţa nr. 27/CF/31.01.2008, Tribunalul Argeş –
Secţia civilă- Complet specializat pentru contencios administrativ şi fiscal
a admis acţiunea reclamantei SC F.I. SA, a anulat Decizia nr.
45/08.062007, Raportul de inspecţie fiscală nr. 658/23.04.2008 şi Decizia
de impunere nr. 6/23.04.2007, exonerând-o pe reclamantă de plata sumei
de 160.941 lei TVA şi a sumei de 10.739 lei majorări de întârziere.
În motivarea sentinţei, prima instanţă a reţinut că organele de
control ale Administraţiei Finanţelor Publice pentru contribuabili
mijlocii, prin RIF nr. 658/23.04.2007, au stabilit că societatea reclamantă,
în luna noiembrie 2006, nu a aplicat măsurile simplificate şi a înregistrat
numai în jurnalul de cumpărări, fără a înregistra şi în jurnalul de vânzări,
taxa pe valoarea adăugată în sumă de 160.941 lei aferentă facturii nr.
06582843/30.11.2007 reprezentând avans achitat către SC R.M. SRL
pentru achiziţionarea unui imobil teren + clădiri, în baza unui contract
autentic. De asemenea, societatea reclamantă nu a colectat taxa pe
valoarea adăugată în sumă de 160.941 lei.
Cu privire la cele reţinute de către organul de control,
dispoziţiile art. 160 din Codul fiscal ţin cont şi de natura bunurilor
vândute, respectiv cumpărate, la data facturării, în speţă ambele societăţi
ale tranzacţiei fiind plătitoare de TVA. Totodată, textul de lege prevede
măsuri simplificate ce vizează împrejurarea ca atunci când se realizează
operaţiuni de genul celor reţinute de art.160 alin.2, se menţionează pe
factură fiscală „taxare inversă”. Acest lucru are drept efect faptul că
TVA-ul înscris în factura fiscală nu se mai plăteşte de către cumpărător,
şi pe cale de consecinţă nu se mai colectează de către vânzător, deci, nu
mai există obligaţia vânzătorului de a vira la bugetul de stat TVA-ul în
cauză, acesta nemaifiind colectat.
În speţă, cele două societăţi comerciale nu folosit procedura
simplificată, ci pe cea obişnuită de plată a TVA, colectarea acesteia de
către vânzător şi virarea la bugetul de stat.
De altfel, art.82 alin.10 din H.G. nr. 44/2004 prevede: „ În
situaţia în care organele fiscale , cu ocazia verificărilor efectuate, constată
că pentru bunurile prevăzute la art.160 alin.1 şi 2 din Codul fiscal nu au
fost aplicate măsurile de simplificare prevăzute de lege, vor obliga
beneficiarii la stornarea taxei deductibile prin contul furnizori, efectuarea
înregistrării contabile 4426=4427 şi înregistrarea în decontul de TVA
întocmit la finele perioadei fiscale în care controlul a fost finalizat la
rândurile de regularizări”.
Faţă de acest text de lege, se observă că, în măsură în care
părţile merg pe procedura obişnuită şi plătesc TVA-ul către societatea cu
care tranzacţionează, este eronat a se reţine din nou această contribuţie
pe motiv că nu a fost reţinută ca plată către bugetul de stat.
De asemenea, şi critica privind penalităţile de întârziere este
întemeiată, întrucât din actele încheiate de părţi rezultă că societatea
vânzătoare ( cu care a tranzacţionat contestatoarea) SC R. M. SRL a
colectat TVA-ul aferent facturii nr. 06582843/30.11.2006 şi l-a virat la
bugetul de stat. În aceste condiţii, bugetul de stat nu a fost prejudiciat,
astfel încât şi penalităţile de întârziere au fost greşit reţinute în sarcina
contestatoarei.
Împotriva sentinţei, în termen legal, a formulat recurs
pârâta D.G.F.P. Argeş care, invocând dispoz. art. 304 pct. 9 şi art. 3041
C.proc.civ., a criticat-o pentru nelegalitate şi netemeinicie.
Astfel, prima instanţă a apreciat subiectiv dispoziţiile legale,
pronunţând soluţia fără ca reclamanta să îşi fi probat susţinerile din
acţiune.
În mod corect au fost întocmite actele fiscale, având în
vedere că reclamanta nu a aplicat măsurile simplificate şi nu a înregistrat
şi în jurnalul de vânzări TVA în suma de 160.941 lei aferenta facturii
reprezentând preţ achitat către vânzătoarea SC R.M. SRL pentru
vânzarea-cumpărarea imobilului „teren şi clădiri”. Totodată, încălcând
dispoziţiile legale, societatea reclamantă nu a colectat TVA în sumă de
160.941 lei.
Potrivit art. 1601 alin. 2 lit. b) şi c) şi alin. 3 din Legea nr.
571/2003 privind Codul Fiscal şi pct. 651 alin. 8 din H.G. nr. 44/2004
pentru aprobarea Normelor Metodologice de aplicare a Legii nr.
571/2003, furnizorii şi beneficiarii au obligaţia să aplice măsurile de
simplificare pentru vânzările de terenuri şi clădiri, evidenţiind TVA
aferentă livrărilor/achiziţiilor respective în jurnalele de vânzări şi de
cumpărări concomitent şi înscriind-o în decontul de TVA atât ca taxă
colectată, cât şi ca taxă deductibilă, fără a avea loc plăţi efective de TVA
între cele doua societăţi. Factura fiscală se înregistrează jurnalele de
vânzări şi de cumpărări. Responsabili de aplicarea acestor dispoziţii sunt
şi furnizorul, şi beneficiarul, iar daca furnizorul nu a respectat legea sub
acest aspect, beneficiarul este obligat să aplice taxarea inversă şi să
îndeplinească obligaţiile prevăzute de lege.
În speţă, reclamanta – cu toate că a le-a cunoscut – nu a
respectat prevederile imperative ale legii şi deşi instanţa de fond a
constatat acest fapt, a trecut peste el.
Organele fiscale au procedat corect în raport de dispoz. pct.
82 alin. 9 din H.G. nr. 44/2004, în nici un caz reclamanta neavând
dreptul la rambursarea TVA aferentă achiziţionării imobilului „teren şi
clădire”.
Faptul că reclamanta a plătit către societatea vânzătoare TVA
aferent achiziţionării imobilului, nu este relevant din perspectiva aplicării
procedurii simplificate. Reclamanta are la dispoziţie o acţiune în pretenţii
împotriva vânzătoarei.
În cauză, în privinţa accesoriilor fiscale, sunt aplicabile
dispoziţiile art. 115, 116 şi 118 alin. 2 din O.G. nr. 92/2003/R.
Examinând sentinţa prin prisma motivelor de recurs invocate,
în raport de dispoziţiile art.304 pct.9 şi 3041Cod pr.civilă, Curtea
constată că recursul este fondat.
Într-adevăr, în baza art. 1601 alin. 5 C. fiscal, reclamanta, în
calitate de cumpărătoare a unor imobile, avea obligaţia – chiar şi în
ipoteza în care vânzătoarea nu a procedat în aceeaşi manieră – să aplice
taxarea inversă, respectiv să nu facă plata taxei pe valoarea adăugată către
furnizor, să înscrie din proprie iniţiativă menţiunea “taxare inversă” în
factura fiscală şi să îndeplinească obligaţiile prevăzute la alin. (3), adică să
evidenţieze taxa pe valoarea adăugată aferentă operaţiunii în jurnalele de
vânzări şi de cumpărări concomitent şi să o înscrie în decontul de taxă pe
valoarea adăugată, atât ca taxă colectată, cât şi ca taxă deductibilă, fără a
avea loc plăţi efective între cele două unităţi în ceea ce priveşte această
obligaţie fiscală.
Reclamanta nu a procedat în acest fel şi orice cerere de
rambursare a TVA aferentă preţului de cumpărare, plătită deja către
vânzătoarea SC R.M. SRL, nu poate fi admisă de organele fiscale.
O operaţiune pentru care TVA se autolichidează prin
înregistrările contabile prevăzute de lege, nu poate fi supusă regimului
obişnuit de taxare. Legea nu lasă la aprecierea furnizorului sau
beneficiarului înscrierea operaţiunii în regimul de taxare inversă sau în
regimul obişnuit, astfel că înscrierea din eroare în acest din urmă regim
nu dă drept de rambursare a sumei aferente taxei de la organele fiscale.
Reclamanta, care pretinde că a plătit vânzătoarei SC R.M.
SRL şi T.V.A. aferentă preţului facturat, are posibilitatea de a solicita
doar de la aceasta restituirea sumei plătite cu acest titlu, iar nu de la
organele fiscale.
Din acest punct de vedere, Raportul de inspecţie fiscală nr.
658/23.04.2008 şi Decizia nr. 45/08.062007 sunt legale.
În privinţa menţiunilor privind plata TVA suplimentară şi a
accesoriilor atrase de aceasta, actele fiscale respective şi Decizia de
impunere nr. 6/23.04.2007 nu sunt legale.
Constatând că reclamanta nu şi-a îndeplinit obligaţiile privind
taxarea inversă, organele fiscale – la rândul lor – nu şi-au îndeplinit
obligaţia impusă de H.G. nr. 44/2004 – pct. 651 alin. 12, la momentul
achiziţionării bunului de către reclamantă, respectiv pct.82 alin. 9 şi 10, la
momentul efectuării controlului – astfel: „În situaţia în care organele
fiscale competente, cu ocazia verificărilor efectuate, constată că pentru
bunurile prevăzute la art. 1601 alin. (2) din Codul fiscal nu au fost aplicate
măsurile de simplificare prevăzute de lege, vor obliga beneficiarii la
stornarea taxei deductibile prin contul de furnizori, efectuarea
înregistrării contabile 4426 = 4427 şi înregistrarea în decontul de
taxă pe valoarea adăugată întocmit la finele perioadei fiscale în
care controlul a fost finalizat, la rândurile de regularizări”.
Or, emiterea unei decizii de impunere privind plata TVA
suplimentar şi accesorii fiscale pentru o operaţiune ca cea din speţă în
condiţiile în care nu există o Dispoziţie de măsuri emisă de organele
fiscale, în temeiul căreia reclamanta – în termenul prevăzut de aceleaşi
organe fiscale – să procedeze la corectarea înregistrărilor contabile
potrivit textului legal sus citat, reprezintă nerespectarea legii.
Cum, deci, în speţă, organele fiscale nu au dovedit întocmirea
de către echipa de inspecţie fiscală a unei astfel de Dispoziţii de măsuri –
act administrativ fiscal întocmit conf. Ord. M.E.F. nr.1939/28.12.2004
pentru corectarea, într-un anumit termen, a taxării operaţiunii (din
înscrisul de la fila 5 dosar rezultând că o astfel de dispoziţie de măsuri nu
a fost întocmită şi comunicată reclamantei) – , rezultă că emiterea deciziei
de impunere nu este legală.
În măsura în care organele fiscale îşi îndeplinesc propria
îndatorire legală de a obliga pe reclamantă să efectueze operaţiunile
contabile de taxare inversă, au posibilitatea să emită orice act pe care îl
apreciază ca fiind legal şi necesar, inclusiv decizie de impunere.
Pentru cele expuse, văzând dispoziţiile art. 312 alin. 1-3
C.proc.civ., Curtea va admite recursul pârâtei şi va modifica sentinţa
primei instanţe în sensul că va admite în parte acţiunea reclamantei şi va
anula Decizia nr. 45/08.062007 şi Raportul de inspecţie fiscală parţială
nr. 658/23.04.2008 în privinţa menţiunilor privind stabilirea TVA
suplimentar plata şi a accesoriilor fiscale. Va respinge acţiunea cu privire
la dreptul de deducere TVA în sumă de 160.941 lei. Va menţine sentinţa
în rest.
