IMPOZIT PE VENITUL OBŢINUT DIN TRANSFERUL PROPRIETĂŢILOR IMOBILIARE DIN PATRIMONIUL PERSONAL. SITUAŢIILE ÎN CARE NU SE DATOREAZĂ IMPOZITUL PREVĂZUT LA ART. 77 ALIN. 1. TRANSMISIUNEA DREPTULUI DE PROPRIETATE ŞI AL DEZMEMBRĂMINTELOR CU TITLU DE MOŞTENIRE.
Decizia civilă (irevocabilă) nr. 496/14.05.2009
Prin sentinţa civilă nr. 130 CF din 27.11.2008 Tribunalul Neamţ a admis acţiunea formulată de reclamanta C.A. în contradictoriu cu pârâta Direcţia Generală a Finanţelor Publice Neamţ şi, în consecinţă a anulat decizia nr. 36 din 23.01.2008 emisă de pârâtă şi decizia de impunere cu nr. 76616 din 30.10.2007 emisă Administraţia Finanţelor Publice Piatra Neamţ.
Pentru a hotărî astfel, tribunalul a reţinut următoarele:
Reclamantei i-a fost emisă decizia de impunere în baza art. 771 din Legea nr. 571/2003, ca urmare a transferului proprietăţii imobiliare din patrimoniul personal pe anul 2007. S-a stabilit că reclamanta datorează cu titlu de impozit suma de 2628 lei pentru venitul în sumă de 87.610 lei, realizat din transferul proprietăţilor imobiliare din patrimoniul personal.
Prin ieşirea din indiviziune nu a operat un transfer de proprietate nici în şi nici din patrimoniul reclamantei. Ieşirea din indiviziune, aşa cum a fost realizată prin hotărârea de expedient în care s-a luat act de învoiala părţilor, nu are efect translativ de proprietate, ci efect declarativ. Transferul dreptului de proprietate nu a operat în timpul ieşirii din indiviziune, ci în momentul în care cele două coindivizare au dobândit împreună dreptul de proprietate asupra terenului.
În termen legal împotriva hotărârii tribunalului, pârâta Direcţia Generală a Finanţelor Publice Neamţ a formulat prezentul recurs în motivarea căruia a arătat următoarele:
Cadrul legal care a stat la baza emiterii deciziei nr. 76616/30.10.2007 şi a calculării impozitului de 2.628 lei este art. 771 alin. 1 şi 4 din Codul fiscal. pentru aplicarea acestui text au fost emise Normele metodologice reglementate de Hotărârea Guvernului nr. 1861/2006 pentru modificarea Normelor metodologice aprobate prin Hotărârea Guvernului nr. 44/2004; din acest act normativ este de reţinut pct. 1512 care reglementează aplicarea art. 771 alin., la lit. i) şi art. 1555 care reglementează aplicarea art. 771 alin. 4, la lit. i).
Din aceste dispoziţii rezultă că actul de partaj voluntar sau judiciar este supus impozitării, chiar dacă nu reprezintă un transfer de proprietate, impozitarea acestuia fiind reglementată expres de lege.
Întrucât în cauză, prin sentinţa civilă nr. 2679/21.06.2007 pronunţată de Judecătoria Piatra Neamţ s-a dispus ieşirea din indiviziune a reclamantei C.A. şi a M.C., hotărâre ce reprezintă un act de partaj, impozitul se determină la valoarea masei partajabile şi se suportă de copartajanţi proporţional cu cota deţinută din dreptul de proprietate la data dobândirii fiecărui imobil care compune masa partajabilă.
Nu are relevanţă faptul că prin ieşirea din indiviziune nu a operat un transfer de proprietate în condiţiile în care pct. 1512 din Hotărârea Guvernului nr. 1861/2006 prevede în mod expres şi obligatoriu impozitarea actului de partaj voluntar. De altfel, nu s-a susţinut niciodată că actul de partaj reprezintă un transfer de proprietate, ci doar faptul că ieşirea din indiviziune constatată prin sentinţa civilă nr. 2679/21.06.2007 reprezintă un act de partaj judiciar care este impozabil potrivit prevederilor legale menţionate. În jurisprudenţă partajul este definit ca fiind operaţiunea prin care coproprietarii, în scopul de a individualiza drepturilor lor de proprietate, înlocuiesc părţile indivize ce le aveau în bunurile comune cu părţi distincte, compuse din bunuri determinate.
Recursul nu este fondat.
Art. 771 – 773 din Codul fiscal reglementează impozitul pe venitul obţinut din transferul proprietăţilor imobiliare din patrimoniul personal. Art. 771 alin. 1 reglementează transferul dreptului de proprietate şi al dezmembrămintelor acestuia, prin acte juridice între vii, a construcţiilor şi a terenurilor aferente acestora, precum şi a terenurilor de orice fel fără construcţii; art. 77 alin. 2 prevede care sunt situaţiile în care nu se datorează impozitul prevăzut la alin. 1, iar art. 771 alin. 3 reglementează transmisiunea dreptului de proprietate şi al dezmembrămintelor cu titlul de moştenire, iar. În concret, la alin. 3 se prevede că (3) pentru transmisiunea dreptului de proprietate şi a dezmembrămintelor acestuia cu titlul de moştenire nu se datorează impozitul prevăzut la alin. (1), dacă succesiunea este dezbătută şi finalizată în termen de 2 ani de la data decesului autorului succesiunii. În cazul nefinalizării procedurii succesorale în termenul prevăzut mai sus, moştenitorii datorează un impozit de 1% calculat la valoarea masei succesorale.
Impozitarea veniturilor din moşteniri este reglementată, în primul rând, de art. 42 lit. j) din Codul fiscal, text potrivit căruia în înţelesul impozitului pe venit, nu sunt impozabile sumele sau bunurile primite cu titlu de moştenire ori donaţie. Pentru proprietăţile imobiliare, în cazul moştenirilor şi donaţiilor se aplică reglementările prevăzute la art. 771 alin. 2 şi 3. Rezultă, aşadar, că regula este caracterul neimpozabil al veniturilor din moşteniri ori donaţii, excepţie făcând proprietăţile imobiliare în cazul cărora se aplică dispoziţiile art. 771 alin. 2 şi 3 din Codul fiscal. Fiind de strictă interpretare, excepţiile nu pot extinse, astfel că, în cazul moştenirilor ori donaţiilor nu se pot aplica dispoziţiile art. 771 alin. 1 din Codul fiscal.
Pe de altă parte, aplicabilitatea alin. 1 al art. 771 din Codul fiscal este exclusă şi pentru faptul că acest text se referă expres la transferul dreptului de proprietate şi al dezmembrămintelor acestuia, prin acte juridice între vii. Ori, potrivit art. 786 din Codul civil, partajul este un act juridic declarativ de drepturi, astfel încât fiecare dintre foştii copărtaşi este considerat proprietar exclusiv al bunului care i-a revenit în urma împărţelii de la momentul în care s-a născut indiviziunea. Prin partaj nu se realizează un transfer al dreptului de proprietate, ci se constată, cu efect retroactiv, drepturi preexistente.
Nefiind aplicabile dispoziţiile alin. 1 al art. 771 din Codul fiscal nu pot fi aplicabile prevederile din Normele metodologice de aplicare a Codului fiscal aprobate prin Hotărârea Guvernului nr. 44/2004, astfel cum au fost modificate prin Hotărârea Guvernului nr. 1861/2006, respectiv pct. 1512 lit. i) invocat de recurentă.
Chiar dacă s-ar reţine aplicabilitatea alin. 1 al art. 771 din Codul fiscal este de constatat că, deşi este dat în aplicarea unui text de lege care se referă la transferul dreptului de proprietate şi al dezmembrămintelor acestuia prin acte juridice între vii, pct. 1512 lit. i) şi pct. 1555 alin. 4 din Normele metodologice de aplicare a Codului fiscal (în urma modificării prin Hotărârea Guvernului nr. 1861/2006) adaugă la lege, reglementând situaţia partajului voluntar – care presupune o transmisiune anterioară cu titlu de moştenire – ca un act juridic între vii. Aceasta în condiţiile în care chiar la pct. 1512 lit. e) este definit transferul dreptului de proprietate şi a dezmembrămintelor acestuia ca fiind înstrăinarea prin acte juridice între vii, a dreptului de proprietate sau a dezmembrămintelor acestuia indiferent de tipul sau natura actului prin care se realizează acest transfer: vânzare-cumpărare, donaţie, rentă viageră, întreţinere, schimb, inclusiv în cazul în care transferul de realizează printr-o hotărâre judecătorească. Tocmai pentru a înlătura această stare de nelegalitate creată de legiuitorul secundar, prin Hotărârea Guvernului nr. 1195/2007 a fost abrogat atât pct. 1512 lit. i), cât şi pct. 1555 alin. 4, iar la pct. 1543 alin. 4 s-a prevăzut expres că în cazul partajului judiciar nu se datorează impozit.
În concluzie, singura situaţie în care moştenitorii datorează impozit calculat la valoarea masei succesorale – atunci când nu există una din situaţiile prevăzute la alin. 2 al art. 771 din Codul fiscal – este cea prevăzută de alin. 3 al art. 771, respectiv pentru transmisiunea dreptului de proprietate şi a dezmembrămintelor acestuia cu titlu de moştenire în cazul nefinalizării procedurii succesorale în termen de 2 ani de la data decesului autorului succesiunii. Însă, în această situaţie impozitul datorat nu este cel de 3% stabilit de organul fiscal prin decizia de impunere, ci impozitul de 1% prevăzut de art. 771 alin. 3 din Codul fiscal.
Faţă de cele ce preced, curtea de apel constată că nu există motive de casare ori de modificare a hotărârii recurate.
