Contencios administrativ fiscal – nulitate act de control


Dosar nr. 7451/83/2006

SENTINŢA CIVILĂ nr. 194/CA/Şedinţa publică din 14 mai 2008

Domeniu asociat: contencios administrativ fiscal; nulitate act de control.

Procesului verbal de control prin care s-a constatat afilierea între reclamantă şi

alte societăţi comerciale şi prin care s-au stabilit împrejurări de fapt de natură a

produce consecinţe juridice privind obligaţiile fiscale ale contribuabilului controlat,

îndeplineşte toate condiţiile unui act de control fiscal şi deci se încadrează în

categoria actelor administrative de control supuse contestaţiei în baza prevederilor

art. 176 alin. 1 C.proc.fiscală.

Prin acţiunea înregistrată sub dosar nr. unic de mai sus, reclamanta SC D 

SRL SATU MARE, prin lichidator judiciar COMCAS LJ 2000 SPRL SATU MARE a

chemat în judecată pe pârâtele DIRECŢIA GENERALĂ A FINANŢELOR PUBLICE

SATU MARE şi ACTIVITATEA DE CONTROL FISCAL – SERVICIUL CONTROL

FISCAL MARI CONTRIBUABILI, solicitând instanţei ca prin hotărârea ce o va

pronunţa să dispună anularea deciziei nr. 8072/19.10.2006 emisă de pârâta DGFP

Satu Mare privind modul de soluţionare a contestaţiei nr. 8072/22.04.2005 formulată

de reclamantă şi pe cale de consecinţă a procesului verbal nr. 8 din 23.03.2005

încheiat de pârâta de ordin doi, cu cheltuieli de judecată.

În motivare reclamanta arată că urmare a unui control încrucişat, efectuat la

societatea reclamantă în vederea stabilirii realităţii şi legalităţii veniturilor şi a

cheltuielilor aferente prestărilor de servicii facturate la SC F P SRL la data de

23.03.2005 s-a întocmit de către D.G.F.P. Satu Mare – Serviciul Control Fiscal la Mari

Contribuabili, un proces-verbal prin care se stabileşte ca societatea reclamantă „nu a

efectuat lucrările de hidroizolaţie la sediul SC T SA Carei, aceste lucrări fiind

executate de către SC H SRL Baia Mare, iar SC D SRL a emis doar facturi fiscale

către SC F P SRL”.

Pentru a ajunge la acesta concluzie, organul de control fiscal, constată că în

baza unor raporturi contractuale SC D SRL în calitate de executant s-a obligat faţă

de SC FP SRL Bixad, anteprenor general şi nu beneficiar cum greşit se reţine în

actul de control, să execute lucrări de hidroizolaţie pentru 2000 mp la unele imobile

aparţinând SC T SA, beneficiarul lucrării.

În baza acestui contract societatea reclamantă a emis două facturi în sumă

totală de 790.442.500 lei cu TVA către SC F P SRL, anteprenorul general.

Urmare a unui control incomplet şi superficial, prin acelaşi proces-verbal se

mai reţine că aferent acestor facturi SC D SRL nu înregistrează cheltuielile cu materii

prime, materiale şi manoperă rezumându-se doar a încheia două contracte de

prestări servicii cu SC H SRL Baia Mare ca executant al lucrărilor de hidroizolaţii la

SC T SA Carei şi că reclamanta a emis două facturi în valoare de 194.435.494 lei şi

respectiv 81.414.822 lei.

Întrucât, societatea reclamantă contrar celor reţinute în acest act de control nu

numai că a înregistrat cheltuieli cu materii prime şi materiale, spre exemplu factura

fiscală MMACA nr. 9647708 din 11.06.2003 în valoare de 119.610.803 lei neluată în

considerare, a avut şi a justificat şi cheltuielile cu manopera aşa cum rezultă din

statele de plată neexaminate.

Dată fiind această intenţie vădită de a se constata o diferenţa cât mai mare

între preţul achitat de beneficiarul SC TRUM SA Carei şi costul lucrărilor la executare

în scopul nerecunoaşterii valorii lucrărilor la beneficiar şi a recalculării impozitului pe

profit la beneficiar, a formulat în termen legal Contestaţia nr. 8072 din 22.04.2005 a

procesului-verbal sus menţionat.

Prin Decizia 8072/31.05.2005 a D.G.F.P. Satu Mare, contestaţia reclamantei

a fost respinsă ca prematur introdusă.

Împotriva acestei decizii a formulat acţiunea în contencios administrativ ce a

făcut obiectul dosarului nr. 2265/2005 al Tribunalului Satu Mare, în care s-a

pronunţata Sentinţa civilă nr. 173/CA din 19.09.2005, prin care D.G.F.P. Satu Mare a

fost obligată să soluţioneze pe fond contestaţia reclamantei împotriva Procesului

verbal nr. 8 din 23.03.2005, dispunându-se totodată şi anularea Deciziei nr. 8072 din

31.05.2005.

Această hotărâre a rămas irevocabilă prin Decizia civilă nr. 69/CA/2006 a

Curţii de Apel Oradea.

Urmare a acestui fapt pârâta a procedat la soluţionarea pe fond a contestaţiei

reclamantei şi reluând în totalitate motivarea deciziei sale iniţiale desfiinţate în

condiţiile sus descrise, fără a reanaliza motivele invocate de reclamantă în susţinerea

contestaţiei, respinge fără nici un temei contestaţia astfel încât este obligată să

procedeze la formularea prezentei acţiuni.

În drept, invocă art. 8 alin. 1 Legea nr. 554/2001, art. 187 C.proc.fiscală şi art.

274 C.proc.civ.

Prin întâmpinarea formulată în cauză pârâta D.G.F.P. Satu Mare a solicitat

respingerea acţiunii reclamantei ca inadmisibilă şi menţinerea actelor emise de

pârâtă.

În motivare se arată următoarele:

La data de 15.02.2005 Serviciul de Control Fiscal Mari Contribuabili din cadrul

D.G.F.P. Satu Mare a efectuat un control încrucişat la SC D SRL în vederea stabilirii

realităţii şi legalităţii veniturilor şi cheltuielilor aferente prestărilor de servicii facturate

de SC FP SRL.

Urmare a controlului efectuat, după verificarea evidenţei contabile, s-a

constatat că SC D SRL a emis facturile seria SMACA nr. 7293753/23.09.2003 în

valoare totală de 50.000 lei, respectiv factura SMACA nr. 7205460/28.06.2003 în

valoare de 29.044,25 lei către SC F P SRL în calitate de beneficiar al lucrărilor.

Totodată, s-a constatat că aferent acestor lucrări, SC D SRL nu înregistrează

cheltuieli cu materii prime, materiale şi manoperă, ci pentru efectuarea lucrărilor

respective a încheiat contractele de prestări servicii nr. 65/22.07.2003 şi nr.

174/11.06.2003 cu SC H SRL Baia Mare, în calitate de executant al lucrărilor de

hidroizolaţie la sediul SC T SA Carei. Valoarea totală a contractului, fără TVA, este

de 23.180,70 lei şi au fost întocmite facturile MMACA nr. 9647711/22.07.2003 în

valoare totală de 19.443,55 lei, respectiv factura MMACA nr. 9647709/18.06.2003 în

valoare totală de 8.141,48 lei. Menţionează faptul că factura fiscală MMACA nr.

9647708/11.06.2003 nu a fost pusă la dispoziţia organelor de control fiscal şi nici

statele de plată din care ar fi rezultat cheltuieli salariale aferente muncitorilor care au

efectuat lucrarea respectivă.

Aşadar, SC D SRL nu a efectuat lucrările de hidroizolaţie la sediul SC T SA

Carei, aceste lucrări fiind executate de către SC H SRL Baia Mare, iar societatea

reclamantă a emis doar facturi fiscale către SC F P SRL

După efectuarea controlului încrucişat la SC D SRL s-a întocmit procesul-

verbal nr. 8/23.03.2005 prin care s-a constatat că, deşi societatea susţine faptul că

lucrarea de hidroizolaţie s-a efectuat în baza unui contract de subantrepriză în care

SC FP SRL are calitatea de antreprenor general, organelor de inspecţie fiscală li s-a

pus la dispoziţie un contract de prestări servicii în care SC FP SRL are calitatea de

beneficiar, iar SC D SRL de executant.

Procesul-verbal de control încheiat la societatea reclamantă este o anexă la

raportul de inspecţie fiscală încheiat la SC T SA Carei şi, întrucât nu s-au stabilit

obligaţii fiscale în sarcina SC D SRL, acesteia nu i s-au vătămat drepturile şi

interesele legitime.

Deci, având în vedere conţinutul contestaţiei promovate de reclamantă, potrivit

art. 186 din acelaşi act normativ coroborat cu pct. 12.1 alin. d din Ordinul nr.

519/2005 privind aprobarea Instrucţiunilor pentru aplicarea titlului IX din OG nr.

92/2003 privind Codul de procedura fiscală, republicată, contestaţia va fi respinsă ca

“d) inadmisibilă, în situaţia contestării deciziilor de impunere emise în temeiul deciziei

referitoare la baza de impunere, având în vedere prevederile art. 175 alin. (6) din

Codul de procedura fiscala, republicată”. În conformitate cu prevederile art. 175 alin.

6 din OG nr. 92/2003, actualizată şi republicată, privind Codul de procedura fiscala:

“(6) Bazele de impunere constatate separat într-o decizie referitoare la baza de

impunere pot fi atacate numai prin contestarea acestei decizii”.

În concluzie, solicită instanţei respingerea acţiunii petentei ca inadmisibilă şi

menţinerea Deciziei nr. 8072/19.10.2006 emisă de Biroul de soluţionare a

contestaţiilor din cadrul D.G.F.P. Satu Mare, precum şi a procesului-verbal nr.

8/23.03.2005 încheiat de organele de control ale Activităţii de Control Fiscal Mari

Contribuabili din cadrul D.G.F.P. Satu Mare.

În drept, invocă dispoziţiile legale la care a făcut referire în întâmpinare.

Analizând actele şi lucrările dosarului, instanţa a reţinut  următoarele:

Prin Decizia nr. 8072/19.10.2006 emisă de Biroul de soluţionare a

contestaţiilor  din cadrul D.G.F.P. Satu Mare, s-a respins ca inadmisibilă contestaţia 

nr. 8072/22.04.2005 formulată de reclamantă împotriva procesului verbal nr.

8/23.03.2005 încheiat de pârâta de ordin doi, întrucât s-a  apreciat că procesul verbal

de control contestat este o anexă la raportul de inspecţie fiscală al SC „TRUM” SA

CAREI şi întrucât prin acesta nu s-au stabilit obligaţii fiscale în sarcina reclamantei,

acesteia nu i s-au vătămat drepturile şi interesele legitime. În drept se invocă art.

186, art. 175 alin. 6 din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală şi Ordinul

nr. 519/2005 al Preşedintelui A.N.A.F.

Din analiza considerentelor deciziei contestate, instanţa constată că prin

modul de soluţionare a contestaţiei formulată de reclamantă împotriva procesului

verbal nr. 8/2005 încheiat de pârâta de ordin doi,  Biroul de soluţionare a contestaţiei

nu a ţinut cont de  hotărârile judecătoreşti irevocabile pronunţate în legătură cu acest

proces verbal.

Astfel, instanţa constată că, prin Decizia civilă nr. 69/CA/09.03.2006

pronunţată de Curtea de Apel Oradea în dosar nr. 4912/Ca/2005, ataşat prezentei,

instanţa de contencios administrativ s-a pronunţat cu putere de lucru judecat asupra

naturii juridice a procesului verbal din 23.03.2005 în sensul că „acesta îndeplineşte

toate condiţiile unui act de control fiscal şi deci se încadrează în categoria actelor

administrative de control supuse contestaţiei în baza prevederilor art. 176 alin. 1

C.proc.fiscală”. Prin decizia Curţii de Apel Oradea, s-a mai statuat că, „ organul de

soluţionare a contestaţiei avea obligaţia de a soluţiona cauza pe fond şi în baza

probelor invocate de contestatoare.”

Prin urmare, instanţa constată că apărarea de fond invocată de către pârâte în

sensul inadmisibilităţii acţiunii în contencios administrativ formulată de reclamantă pe

motiv că prin procesul verbal contestat nu s-au stabilit obligaţii fiscale în sarcina

acesteia este nefondată  astfel că aceasta urmează a fi înlăturată.

Pe fondul cererii, instanţa a reţinut că, prin procesul verbal nr. 8/23.03.2005,

înregistrat la pârâte sub nr. 1948/30.03.2005 (ilele 85-86 din dosar), s-au constat ca

şi concluzii următoarele: SC „D” SRL nu a efectuat lucrările de hidroizolaţie la sediul

SC „T” SA CAREI, aceste lucrări fiind executate de către SC „H” SRL Baia Mare, iar

SC „D” SRL a emis doar facturi fiscale către SC „FP” SRL.”

Pentru a ajunge la aceste concluzii organul de control a constatat că, aferent

lucrărilor pentru care s-au emis două facturi fiscale către SC „FP” SRL, executate în

baza unui contract de prestări servicii încheiat cu aceasta din urmă, SC „D” SRL nu

înregistrează cheltuieli cu materii prime, materiale şi manoperă, ci pentru executarea

lucrărilor respective a încheiat la rândul său un contract de prestări servicii cu SC „H”

SRL Baia Mare.

 Pentru a se verifica în fapt înscrisurile deţinute de către reclamantă, modul în

care înscrisurile acesteia sunt înregistrate în evidenţa contabilă a acesteia,

consecinţele juridice a operaţiunilor de înregistrare efectuate, realitatea stării de fapt

prezentate de către organele fiscale, în cauza dedusă judecăţii a fost efectuată o

expertiză contabilă de către expert contabil Haiduc Anton Gelu  aflată la filele 68-73

din dosar.

Faţă de limitele în care procesul verbal  al organelor de control a fost contestat

prin Contestaţia nr. 8072/22.04.2005 (fila nr. 8 din dosarul nr. 3265/2005 al

Tribunalului Satu Mare), precum şi faţă de limitele investirii sale rezultând din

motivarea cererii introductive, s-au reţinut fiind utile şi pertinente cauzei, concluziile

exprimate de expert la punctele 3 şi 4 din expertiză, în sensul că, „la data efectuării

expertizei contabile, iunie-septembrie factura seria MMCA NR. 9647708/11.06.2003

în valoare de 119.610.803 lei rol este înregistrată în contabilitatea societăţii, aceasta 

se regăseşte înregistrată atât în Registrul jurnal, la poziţia 55 şi 56 din totalul de 222

poziţii, cât şi în Registrul jurnal cumpărări TVA la poziţia 17 din totalul de 42. Organul

de control avea posibilitatea să constate existenţa acestei facturi. Volumul de

documente primare de intrare – facturi, chitanţe – este conform Registrului Jurnal 

cumpărări TVA de 42 documente.”

Întrucât instanţa de judecată nu are posibilitatea fizică de a verifica la faţa

locului în fapt evidenţele contabile ale societăţilor comerciale în general, aceasta nu

are decât cunoştinţe minime, elementare de contabilitate, iar în prezenta speţă se

constată chemarea instanţei de a se pronunţa asupra legalităţii unui proces verbal de

constatare ca urmare a modului de reţinere a unei stări de fapt concrete, prezentată

în mod diferit de către părţi,  coroborând expertiza întocmită în cauză cu înscrisurile

depuse în probaţiune de către părţi invocate prin cererile procedurale depuse de

acestea, instanţa urmează să îşi întemeieze constatările de fapt şi cele de

specialitate contabilă  pe constatările expertului judiciar, membru al unui corp

profesional pus în slujba justiţiei, în calitate de auxiliar al acesteia.

În baza constatărilor expertului, instanţa apreciază că societatea reclamantă a

înregistrat în evidenţa sa contabilă cheltuieli cu materiale în vederea executării

contractului de prestări servicii încheiat cu SC „F P” SRL, respectiv a înregistrat în

evidenţa sa contabilă factura seria  MMACA nr. 9647708/11.06.2003 în valoare totală

de 119.610.803 lei ROL achitată în mod eşalonat privind  achiziţionarea de la SC „H”

SRL Baia Mare, de material hidroizolant. Astfel fiind instanţa apreciază că în mod

eronat organul de control a constatat că reclamanta nu a înregistrat în evidenţa sa

contabilă cheltuieli legate de executarea contractului de prestări servicii încheiat cu

SC „ F P” SRL.

Faţă de această constatare, reţinând că existenţa unei afilieri între societăţile

implicate în operaţiunile economice verificate şi caracterul legal al contractelor de

prestări servicii nu fac obiectul prezentei acţiuni acestea fiind aspecte legate de

Raportul de inspecţie fiscală încheiat faţă de SC „T” SA CAREI, în temeiul art.

8,10,18 din Legea nr. 554/2004, art. 218 alin. 2, C.proc.fiscală, art. 274 C.proc.civ

instanţa a admis acţiunea reclamantei astfel cum a fost formulată şi a anulat ca

neîntemeiat procesul verbal contestat.

4