3. PATRIMONIUL PERSOANEI FIZICE AUTORIZATE
Prin sentinţa nr. 386/22.02.2011 pronunţată în dosarul nr. 3717/63/2010 Tribunalul Dolj a respins contestaţia formulată de reclamantul PF II împotriva deciziei nr.575/28.12.2010 dată în soluţionarea contestaţiei administrative formulată împotriva deciziei de impunere nr.6542/25.09.2009.
Prin decizia de impunere nr.6542/25.09.2009 au fost stabilite în sarcina reclamantului S obligaţii fiscale suplimentare în cuantum de 21591 lei, reprezentând diferenţă TVA şi majorări, diferenţă impozit pe venit şi majorări.
Reclamantul a contestat actele întocmite şi suma stabilită cu titlu de impozit şi TVA, susţinând că, în mod nelegal, organul fiscal nu a apreciat ca deductibile anumite cheltuieli.
În esenţă, reclamantul a susţinut, pe de o parte, că veniturile persoanei fizice nu se cumulează cu veniturile PFA, pe de altă parte, că anumite cheltuieli (efectuate cu restituirea creditului, ratele de leasing, achiziţionarea mijloacelor fixe, amenajarea spaţiului şi asigurarea clădirii) sunt cheltuieli deductibile.
Apărările reclamantului au fost apreciate ca neîntemeiate, pentru următoarele argumente:
1.În ceea ce priveşte veniturile obţinute, organul fiscal a constatat că, în perioada supusă verificării, PF II a depăşit plafonul de 35000 Euro în aprilie 2007, astfel că a devenit plătitoare de TVA din 1.06.2007.
Pentru a ajunge la această concluzie, a reţinut că reclamantul a obţinut venituri din activitatea hotelieră şi din servicii de alimentaţie publică, dar şi din tranzacţii imobiliare; s-a reţinut că în perioada 2006-2007 persoana fizică II a cumpărat apoi a vândut mai multe suprafeţe de teren.
În consecinţă, a cumulat veniturile din activitatea hotelieră şi din servicii de alimentaţie publică cu cele din tranzacţii imobiliare şi, constatând depăşirea plafonului, a stabilit că reclamantul era obligat să se înregistreze ca plătitor de TVA din 1 mai 2007.
Reclamantul contestă modul de stabilire a veniturilor, motivat de faptul că terenurile aparţineau patrimoniului persoanei fizice II, persoană distinctă de PFA II.
Reclamantul este persoană fizică autorizată să desfăşoare activităţi economice;
Cadrul legal este dat de dispoziţiile legii 507/2002, abrogată de legea 300/2004, legi care prevedeau că “persoanele fizice, cetăţeni romani sau cetăţeni ai statelor membre ale U.E. si ale celorlalte state aparţinând spaţiului economic european, pot desfăşura activităţi economice pe teritoriul Romaniei în mod independent. Acestea pot activa în toate domeniile, meseriile şi ocupaţiile cu excepţia celor stabilite sau interzise prin legi speciale”.
Urmare a intrării în vigoare a OUG 44/2008, care a abrogat legea 300/2004, s-a prevăzut la Art. 3. – “(1) În temeiul dreptului la liberă iniţiativă, al dreptului la liberă asociere şi al dreptului de stabilire, orice persoană fizică poate desfăşura activităţi economice pe teritoriul Romaniei, în condiţiile prevăzute de lege. Art. 4. – Persoanele fizice prevăzute la art. 3 alin. (1) pot desfăşura activităţile economice după cum urmează: a) individual şi independent, ca persoane fizice autorizate; b)ca întreprinzători titulari ai unei întreprinderi individuale; c) ca membri ai unei întreprinderi familiale”.
Art.39 “Până la împlinirea termenului de un an, persoanele prevazute la alin. (2) vor opta pentru desfăşurarea activităţii în una dintre formele prevăzute de prezenta ordonanţă de urgenţă”.
Reclamantul a optat, după data intrării în vigoare a acestui act normativ, pentru forma prevăzută de art.4 lit.a; însă această opţiunea nu schimbă calitatea acestuia de persoană fizică autorizată să desfăşoare activităţi comerciale.
Este clar că persoana fizică, fie ea autorizată, nu are personalitate juridică, întrucât nu are organizare proprie (care la PFA lipseşte), şi nu are patrimoniu propriu (are doar patrimoniul persoanei fizice, chiar dacă este afectat activităţii respective); are în schimb scop propriu, respectiv acela de a desfăşura activităţi economice.
Aceasta este şi motivul pentru care este necesară autorizarea şi înregistrarea persoanei fizice care efectuează activităţi comerciale la organele fiscale.
Reclamantul este deci persoană fizică autorizată să desfăşoare activităţi economice.
PFA nu are personalitate juridică distinctă de persoana fizică ce a creat-o. Veniturile PFA sunt veniturile persoanei fizice şi se impozitează doar odată.
Nu se poate susţine că PFA şi persoana fizică sunt două persoane distincte şi că au patrimonii distincte ci doar, cel mult, că o parte din patrimoniul persoanei fizice poate fi afectat unei anumite activităţi economice autorizate.
Din punct de vedere al impozitului pe venit este impozabilă orice persoană care realizează venituri. Excepţiile sunt prevăzute de lege
Potrivit art.127 CF (forma în vigoare pentru perioada verificată) “(1) Este considerată persoană impozabilă orice persoană care desfăşoară, de o manieră independentă şi indiferent de loc, activităţi economice de natura celor prevăzute la alin. (2), oricare ar fi scopul sau rezultatul acestei activităţi. (2) În sensul prezentului titlu, activităţile economice cuprind activităţile producătorilor comercianţilor sau prestatorilor de servicii, inclusiv activităţile extractive, agricole şi activităţile profesiilor libere sau asimilate acestora. De asemenea, constituie activitate economică exploatarea bunurilor corporale sau necorporale în scopul obţinerii de venituri cu caracter de continuitate”.
Referitor la venituri, persoana fizică II a obţinut venituri atât din activităţile comerciale pentru care a fost autorizat să le desfăşoare cât şi din tranzacţiile imobiliare, activităţi pe care Codul fiscal le califică drept comerciale, dacă produc venituri cu caracter de continuitate (deşi la acel moment, Normele la CF nu defineau caracterul de continuitate, din situaţia tranzacţiior prezentate în anexa 1 la raport reiese că tranzacţiile efectuate de reclamant au condus la obţinerea de venituri cu caracter de continuitate).
Având în vedere că veniturile din activităţile autorizate sunt tot veniturile persoanei fizice, este normal ca toate veniturile persoanei fizice să fie cumulate şi avute în vedere la stabilirea impozitului pe venit.
În acest sens sunt şi dispoziţiile art.1251 CF (în vigoare în perioada verificată) “activitate economica are înţelesul prevăzut la art. 127 alin. (2). Atunci când o persoană desfăşoară mai multe activităţi economice, prin activitate economică se înţelege toate activităţile economice desfăşurate de aceasta”.
Din punct de vedere al TVA este impozabilă orice persoană care desfăşoară activităţi economice cu excepţiile prevăzute de lege.
În cadrul persoanelor impozabile sunt unele persoane care beneficiază de regimuri speciale (Codul Fiscal art. 152 – 152^4). De un regim special se bucura si persoanele impozabile care intr-un an au realizat venituri sub plafonul de 35.000 euro (Codul Fiscal art. 152).
Art. 152 CF – “(1) Persoana impozabilă stabilită în România, a cărei cifră de afaceri anuală, declarată sau realizată, este inferioară plafonului de 35.000 euro, al cărui echivalent în lei se stabileşte la cursul de schimb comunicat de Banca Naţionala a României la data aderării şi se rotunjeşte la următoarea mie poate solicita scutirea de taxă, numită în continuare regim special de scutire, pentru operaţiunile prevăzute la art. 126 alin. (1), cu excepţia livrărilor intracomunitare de mijloace de transport noi, scutite conform art. 143 alin. (2) lit. b). (2) Cifra de afaceri care serveste drept referinţă pentru aplicarea alin. (1) este constituită din valoarea totală, exclusiv taxa, a livrărilor de bunuri şi a prestărilor de servicii care ar fi taxabile dacă nu ar fi desfăşurate de o mică întreprindere, efectuate de persoana impozabila în cursul unui an calendaristic, incluzând şi operatiunile scutite cu drept de deducere şi pe cele scutite fără drept de deducere prevăzute la art. 141 alin. (2) lit. a), b), e) si f)”
Faţă de aceste dispoziţii, constatând că veniturile obţinute de persoana fizică depăşesc plafonul stabilit de lege, organul fiscal a stabilit în mod corect că reclamantul era obligat să se înregistreze ca plătitor de TVA din 1 mai 2007.
Concluzia raportului de expertiză în această privinţă nu va fi avută în vedere dat fiind faptul că excepţia prevăzută de art.152 se referă “livrările de active fixe corporale sau necorporale, astfel cum sunt definite la art. 1251 alin. (1) pct. 3, efectuate de persoana impozabilă”; iar art. 1251 alin. (1) pct. 3 defineşte activele corporale fixe ca fiind “orice activ deţinut pentru a fi utilizat în producţia sau livrarea de bunuri ori în prestarea de servicii, pentru a fi închiriat terţilor sau pentru scopuri administrative, dacă acest activ are durata normală de utilizare mai mare de un an şi valoare mai mare decât limita prevazută prin hotarare a Guvernului sau prin prezentul titlu” ceea ce nu este cazul în speţă;
1.Referitor la cea de-a doua apărare a reclamantului, se reţine că prin raportul de inspecţie fiscală, organul fiscal a stabilt că anumite cheltuieli nu sunt deductibile.
În privinţa cheltuielilor cu restituirea creditului, în mod corect s-a stabilit că nefiind considerate venituri ( art.48 alin.1, pct 3 Nu sunt considerate venituri brute: a) aporturile în numerar sau echivalentul în lei al aporturilor în natură facute la începerea unei activităţi sau în cursul desfăşurării acesteia) nu pot fi considerate nici cheltuieli deductibile; în acest sens art.48 alin.7 lit.g: “Nu sunt cheltuieli deductibile: (…) ratele aferente creditelor angajate;
Cheltuielile cu ratele de leasing de asemenea nu sunt deductibile, conform art.48 alin.7 pct i (7) “Nu sunt cheltuieli deductibile: (…) i) cheltuielile de achiziţionare sau de fabricare a bunurilor şi a drepturilor amortizabile din Registrul-inventar”.
Cheltuielile cu asigurarea clădirii nu sunt deductibile potrivit art.48 alin.7 lit.d “Nu sunt cheltuieli deductibile: cheltuielile cu primele de asigurare, altele decât cele prevăzute la alin. (4) lit. d) si la alin. (5) lit. h) “.
Este adevărat că sunt deductibile cheltuielile cu primele de asigurare efectuate pentru active corporale sau necorporale din patrimoniul afacerii, potrivit art.48 alin. (4) lit. D, şi deci ar putea fi considerate deductibile cheltuielile cu asigurarea bunurilor mobile care aparţin patrimoniului afacerii, dar numai în condiţiile în care se făcea dovada apartenenţei acestor bunuri la patrimoniul afacerii, dovadă care nu a fost făcută; având în vedere că nici în raportul de expertiză nu au fost indicate documente justificative în acest sens, vor fi apreciată ca nedeductibilă întreaga sumă aferentă asigurării.
Cheltuielile cu stocul de materii prime au fost considerate ca deductibile însă nu în 2007, întrucât nu au fost efectuate “în cadrul activităţilor desfăşurate în scopul realizării venitului”, ci în 2008, când au participat la realizarea veniturilor.
În sfârşit, pentru cheltuielile ocazionate de amenajarea spaţiului, au fost avute în vedere dispoziţiile art.24 CF. – ” (1) Cheltuielile aferente achiziţionării, producerii, construirii, asamblării, instalării sau imbunătăţirii mijloacelor fixe amortizabile se recuperează din punct de vedere fiscal prin deducerea amortizării potrivit prevederilor prezentului articol; (3) (3) Sunt, de asemenea, considerate mijloace fixe amortizabile: a) investiţiile efectuate la mijloacele fixe care fac obiectul unor contracte de închiriere, concesiune, locaşie de gestiune sau altele asemenea (…);
(11) Amortizarea fiscală se calculează după cum urmează: c) pentru cheltuielile cu investiţiile efectuate la mijloacele fixe concesionate, închiriate sau luate în locaţie de gestiune de cel care a efectuat investiţia, pe perioada contractului sau pe durata normală de utilizare, după caz; ”
S-a avut în vedere că aceste cheltuieli au fost făcute în 2008, că contractul de închiriere al spaţiului a fost încheiat în 2008 pentru o perioadă de 5 ani, astfel că susţinerea reclamantului că amortizarea se poate calcula pe 3 ani este neîntemeiată.
Pentru cele expuse, a fost respinsă ca neîntemeiată contestaţia.
